第十三讲企业会计准则第33号——《合并财务报表》
一、合并财务报表概念
1．合并财务报表定义，母、子公司的定义。
2．合并财务报表组成，“四表一附注”。
3．补充概念：
(1)合并报表的目的
正面意义：正确评介母公司的能力，如通过合并报表来反映能够控制但并不能够记入母公司账面的子公司的资产、营业收入。
反面意义：防止母公司粉饰报表业绩，如通过合并报表去抵销母公司与子公司的交易及未实现的利润。
(2)一体性原则
一体性原则认为：由于母公司控制了子公司，把子公司看成母公司下属的生产经营部门（车间），母公司加上子公司变成了非法人的集团并且视同一个企业、一个报告主体。由此，母公司和子公司作为独立法人时的会计核算中的部分内容，在视同一个企业、一个报告主体的合并报表中体现出逻辑上的错误，所以需要在合并报表中进行抵销。
(3)合并报表的两个关键问题
先汇总后抵销是合并报表的基本程序。母公司和哪些子公司先汇总、抵销哪些数据就成了合并报表的两个关键问题——合并范围和合并抵销。
确定合并范围就是母公司决定子公司名单，关键在于：该子公司是否被母公司控制。
合并抵销的主要内容是：将子公司的净资产、净利润及派生（利润分配和年初年末未分配利润）抵销为零，将母公司与子公司、子公司之间的交易及未实现利润抵销为零。
(4)合并报表的结果
如果不考虑子公司资不抵债及子公司逆向投资母公司等特殊问题，在一般情况下合并报表的结果为：资产和负债、收入和费用是母公司与子公司相应项目之和（已抵销重复因素），而净资产或净利润一般表现为：
合并报表净资产=母公司净资产+少数股东权益一已抵销的未实现利润
合并报表净利润=母公司净利润+少数股东损益一已抵销的未实现利润
(5)新准则《合并财务报表》和原规定的主要差别
A.理论基础不同。新准则以实体理论替代了原规定的母公司理论。“少数股东权益”由负债之下改为所有者权益之下，“少数股东损益”由净利润之前改为净利润之后。
B．增加了“合并所有者权益变动表”，反映合并的即母公司的股本，资本公积，盈余公积，未分配利润以及少数股东权益的年初、增减和年末情况。
C.取消原“合并利润分配表”并且将内容并入“合并所有者权益变动表”。
D.取消两个“未确认投资损失”项目，改变处理办法。
E．子公司“资不抵债”数原由母公司承担改为可以同少数股东共同承担。
F．新增同一控制下子公司时，改变对年初数，本年数的处理方法。
G.合并范围略有变化，如对子公司的认定、放弃了合营企业等。
H.长期股权投资准则将对子公司的核算从权益法改为成本法，企业合并准则规定非同一控制的控股合并其长期股权投资按照子公司的公允价记账（子公司仍维持账面价不变），因此带动合并报表新准则有所改变：第一，在合并报表之前先将母公司的投资从成本法改为权益法；第二，在合并报表之前将非同一控制合并（投资）的子公司账面价改为公允价，如果投资中含有正商誉单独列示。
二、合并范围的确定——子公司的确定
1．一般情况下：
投资并拥有表决权半数以上（直接、间接、直接加间接），应当合并。
投资并拥有表决权半数以下（直接、间接、直接加间接），不应当合并
2．实质重于形式：形式上以表决权的半数作为首轮判断标准，但是表决权在半数以下母公司能够控制的应当纳入合并范围，反之虽然表决权在半数以上母公司不能控制的不能纳入合并范围。
(1)投资并拥有表决权半数以下、但通过四种途径能控制的子公司应当合并。
2)投资并拥有表决权半数以上、但不能控制的下列单位不应当合并：
A．己宣告被清理整顿的被投资企业；
B．已宣告破产的被投资企业；
C．母公司无法控制的非持续经营并且所有者权益为负数的被投资企业；
D．母公司无法控制的关停并转的被投资企业：
E．母公司放弃控制的被投资企业，如委托他人行使表决权、承包。
注：受国外管制的被投资企业应当纳入合并范围
3．变动因素的考虑，可转换债券、认股权证等。
小结：被母公司控制的子公司不论表决权是否超过半数都应当全部纳入合并范围。反之，都不应当纳入合并范围。
j、合并程序——由母公司编制，子公司协助
1．收集个别报表和补充资料，按权益法调整母公司报表。
2．统一会计政策，不一致的调整子公司报表。
3．统一会计期间，不一致的另行编制子公司报表。
4．子公司补充资料内容。
注：非同一控制购买子公司报表仍为账面价，以公允价调整子公司报表并将长期投资中的正商誉单独列示。
四、合并资产负债表
1．抵销“内部交易”主要内容——将子公司的净资产、表内各单位之间的交易往来及未实现利润抵销为零。
2．少数股东权益的确定。
五、合并利润表
1．抵销“内部交易”主要内容——将子公司的净利润及派生、表内各单位之间交易往来及未实现利润抵销为零。
2．少数股东损益的确定。
六、合并现金流量表
正表——直接法部分抵销“内部交易”的主要内容一各单位“现金”流入和流出。
