第1课 会计：一个信息系统
会计由于现代企业的巨大复杂性而成为必要的信息系统。
会计的最重要职能之一是向有利益关系的使用者累积和报告有关某一组织的财务状况和经营成果的财务信息。这些使用者包括经理人员、股东、银行和其他债权人、政府机构、投资顾问，以及广大公众。例如，股东为了衡量管理当局的业绩和评价本人拥有的股份，必须取得财务信息;银行及其他债权人在允许企业贷款之前，必须考察这家企业的财务实力；潜在投资者需要利用财务数据对预期的投资进行比较。同样，许多国家的法律都要求企业向各级政府报告广泛的财务信息。企业通常至少逐年地公布这类财务报告。为了满足报告的外部使用者的需求，为此制定了一套包括会计准则、会计原则和会计程序的框架即“公认会计原则”，以保证这些对外报告提供的财务信息具有相关性和可靠性。会计过程中形成这类对外报告的分支，称为财务会计。
会计的另一个重要职能是向某一组织的管理当局提供该组织内部决策所需的会计信息，这些决策包括某一组织内的计划、控制和评价。例如，由公司财务经理指导编制的年度预算阐明公司管理当局的意愿与目标。业绩报告有助于经理人员把注意力集中于那些可能被忽视的问题或机遇。成本—效益数据则能够帮助公司管理当局对诸如减低价格、增加广告费用、或同时减低价格和增加广告费用以保持市场份额等多种选择方案进行决策。形成和分析这种用于内部决策的会计信息的程序通常称为管理会计，其所提供的信息报告称为内部管理报告。与财务会计不同，管理会计信息系统在更加频繁基础上同时提供与具体计划相关的历史信息和预测信息。而且，管理会计不受公认会计原则的约束。
20世纪中，各类组织的增长、技术革新、政府监管以及经济全球化都推动了会计的发展。从而出现一系列除财务会计和管理会计以外的会计新领域：审计，成本会计，税务会计，预算会计，政府及非营利组织会计，人力资源会计，环境会计，社会会计，国际会计，等等。例如，税务会计涉及纳税申报单的编制以及研究经济业务或不同措施可能产生的纳税影响；政府及非营利组织会计专注于记录和报告不同政府部门和其他非营利组织的经济业务；国际会计研究跨国公司在国际贸易过程中遇到的特殊会计问题。总之，任何会计的目的都是为了向使用者提供有助于他们决策的信息。
第2课 资产负债表的资产部分
财务会计的最终产品是三种基本报表：资产负债表、收益表和现金流量表。在本课和以下两课中，我们将说明前两种报表的性质和格式。资产负债表和收益表至少按年度编制，但习惯上也按季或按月编制。
资产负债表是列示企业在某一时日的资产、负债和业主权益的表式，其目的在于表述该组织在特定时点（如，20X0年1月31日）的财务状况。例如表2-1，该表按T形账的格式列示资产负债表的三大部分。这种表述使读者一看就能说出:该企业的资产（$259 000）由两方面提供财源:债权人提供了$79 000（即负债），业主提供了$180 000（即业主权益）。这个报表的重要特征在于资产总额始终等于负债和业主权益的总和。资产负债表的这一平衡关系称为会计恒等式：资产＝负债＋业主权益。本课论述的是资产负债表的资产部分，第三课将讨论负债和业主权益部分。
资产是某一组织可以有效地用货币表示的经济资源。道格拉斯贸易公司的资产进一步划分为流动资产和长期资产。流动资产是现金以及将在企业的正常经营周期或一年（视何者较长）内变换为现金的或耗尽的其他资产。流动资产通常是按照它们的变现能力排列的。除了表2-1中列示的项目外，应收票据和有价证券是流动资产的一些例子。预付费用，如保险费、房租费和物料用品，通常是在经营周期中耗尽的，而不是变换为现金。
长期资产指某一组织在经营过程中长期使用的资产，可以进一步分为固定资产（或厂场设备）和无形资产。固定资产包括土地、房屋和各种设备（机器、店面装置、办公设备、运输设备等）。它们构成长期资产的主要类别。应折旧的资产通常是按其原始成本列示的，作为至今为止的折旧而注销的那部分累计成本，应从各相关资产的原始成本中减去，以得出其账面价值。无形资产代表一定的法定要求权或权利，包括专利权、商标权、特许经营权、版权、商誉等。（表略）
第3课 资产负债表的负债与业主权益部分
负债或债权人权益是企业在将来的某一时间必须用货币或劳务来抵偿的义务或债务。因而，它代表债权人对企业资产的要求权，并按照其到期日的顺序排列。流动负债是在下一会计年度或正常经营周期（视何者较长）需用现有流动资产或另一项流动负债抵偿的负债。其例子包括：应付账款、应计未付工资、应付销售税和货物税、应付所得税或财产税、应付短期票据、应付股利、估计或应计的负债、各种应付工薪税以及长期负债中将在下一年度（或经营周期，视何者较长）内到期的部分。习惯上还把企业已从顾客那里收取但还不能作为已赚得的收入金额包括在这一类别中。一般来讲，流动负债应按履行该义务所需的金额计量并列示于资产负债表中。
长期负债是在相当长的时期（典型地是超过一年）内未到期的债务金额。长期票据，抵押借款和应付公司债是几个例子。道格拉斯公司在20X0年1月31日编制资产负债表时没有长期负债。
业主权益指企业的净资产，净资产被定义为资产与负债间的差额。因此，业主权益是一种剩余要求权，也就是对清偿了结欠债权人债务后的留剩资产的要求权。
独资、合伙和股份有限公司这三种类型的企业组织的资产负债表中的主要不同出现在业主权益部分。许多国家的公司法要求公司在其资产负债表中把股本（业主投资）和留存收益分开列示。由于独资企业和合伙企业没有类似的法律约束，这两类企业就无需区分业主投资和未分配收益的金额。
业主可能因个人用途或参与其他经营活动不时地从企业提取货币或财产。这种提款同时减少了企业的资产和业主权益。在独资企业和合伙企业，提款是听凭业主的决定相当非正式地进行的。在股份有限公司，提款的进行要正式得多，在分配给股东之前，董事会（由股东选出）必须开会并“宣布股利”。股利的宣布减少了公司业主权益中的留存收益部分，并形成称为“应付股利”的负债，股利的支付则消除了这一负债并减少资产（通常是现金）。
第4课 收益表
收益表的目的在于表述某一期间的经营成果，图表4-1是道格拉斯贸易公司截至20X0年1月31日的月度的收益表。
商业公司收益表中的主要类目是收入、销货成本和营业费用。在收入部分，销货退回及折让和销货折扣要从销货总额中减去，以得出销货净额。销货成本则是根据期初存货加本期购货净额减期末存货求得的。为了计算购货净额，要从购货金额中减去购货退回及折让和购货折扣并加上所购货物的运费。从销货净额中减去销货成本，就得出一个称为销货毛利的居间金额。尔后，从销货毛利中减去营业费用，以求得该期间的净收益。
商业企业的营业费用典型地划分为销售费用和管理费用。还有一些对决定最终净收益数额会有影响的项目，则可能与企业的主要经营活动无关。例如，利息收益和利息费用就可看作更多地与理财和投资活动相关而与商品业务的关系甚少。它们往往被归入收益表下端称为“财务收益及费用”这一独立的类目中。同样地，任何非常项目，例如地震灾害损失，将在算出最终净收益的数额之前列人独立的“非常项目”一类。道格拉斯贸易公司没有发生要列人收益表这两个类目中的交易或事项。（表略）
由收益表总括的经营成果将反映在那一期间期末资产负债表的业主权益内。年度报表间的互补关系可见图示。（图略）
本教材列示的财务报表都是以权责发生制为基础编制的。
第5课 分类账户
编制资产负债表和收益表所需的数据，累积在五大类别的分类账户中，即资产、负债、业主权益、收入和费用。账户不过是特定项目价值的变动（增加和减少）和余额的记录。应用于这五类账户的借贷规则是：
- “借”、“贷”这两个术语用来表述任何“两栏式”账户的左方和右方。
- 资产和费用账户的增加额都是借方记录，负债、业主权益和收入账户的增加额都是贷方记录。
- 减少额理所当然地记入与增加额相反的那一方。
- 任何账户的正常余额出现在记录增加额的那一方。
这些规则可见图示。（图略）
在复式簿记系统下，要记录各笔交易的双重影响。每笔交易都应分析为总金额相等的借项和贷项。通常，簿记员通过考察原始凭证，就能决定应借记和贷记的恰当账户。例如，检查支付租金的支票存根就会显示出：需要借记“租赁费”和贷记“现金”。
作为正式记录的手段，我们将使用一组日记账，即原始记录簿。在其中，交易被分析为借项和贷项，并按时间顺序进行登记。在做出各该交易的分录后，每笔分录的借项和贷项都要转抄于相应的分类账户。这一转抄程序称为“过入分类账”。
为了便于分析交易和做出日记账分录，通常都编定账户一览表，即总分类账中所有账户的名称和编号的一览表。账户名称应按照总分类账五大部分（资产、负债、业主权益、收入和费用）的顺序分组。表5-1列示了道格拉斯贸易公司的账户一览表。（表略）
从上列的账户一览表中可以看到，在总分类账中，对应收账款和应付账款各自使用了一个控制账户。大量的个别顾客账户和债权入账户是分设在单独的辅助分类账中的。在这样的处理下，总分类账就能保持在易于管理的规模内，同时，对个别的顾客和债权人，又有详细的交易记录。其他总分类账户如存货（在永续盘存制下）、设备、房屋等，也往往设有辅助分类账。
第6课 日记账
会计日记账可以是一组特种日记账中的一本，也可以是一本普通日记账。普通日记账是能记录任何类型交易的相当简单的账本，与普通日记账不同，特种日记账旨在记录某一经常发生的特定类型的交易。大多数企业在使用普通日记账之外，至少还使用下列特种日记账：
当使用特种日记账时，只有那些发生得不够经常因而不值得使用特种日记账来记录的交易，才登记在普通日记账中。
特种日记账的一个主要优点是使用时容许分工。然而，使用特种日记账的最大优点，在于节约从日记账向分类账过账的时间。当仅使用一本普通日记账时，每笔分录必须各自过入总分类账。而特种日记账的表列式安排，则往往使应记入某一账户的所有记录都能相加起来，作为一笔总计数过账。所包含的交易越多，过账时间的节省也就越多。在下列例解中，这一优点是十分明显的（表略）。
第7课 实例
我们将列举若干笔交易来说明它们是怎样记录在第六课所表述的那几种日记账中的。请注意各笔交易中包含的赊账条件。并请注意：现金折扣是根据在每笔购货或销货中留下的商品发票价格计算的，不涉及表示退货、折让或运输费用的金额。至于运输条件，术语“运费预付”和“货到收运费”指明了预定向承运公司汇付运费的那一方，应负担运费的一方则由术语“到达站交货”（由卖主负担）和“发运站交货”（由买主负担）表明。
（表7-1〜7-5略）
第8课 调整程序
有许多交易影响到一期以上的净收益。显然地，如果收益表描述的是以权责发生制会计为基础的切合实际的净收益数字，那就必须列示当期赚得的所有收入和招致的所有费用。因此，在每一会计期期末，往往必须调整一些账户余额，以实现成本及费用与收入的恰当配比，调整歩骤发生在日记账已过账和总分类账户的试算平衡表已编制之后，但在财务报表编制之前。
用以使收入及费用同适当的时期相一致的调整分录，包括四种类型：
- 摊配已记录的成本于各受益期；
- 摊配已记录的收入于各赚得期；
- 计提未记录的费用；
- 计提未记录的收入。
摊配已记录的成本 许多业务支出（例如购置房屋、设备和物料，以及支付历时若干年的保险费）是用来使许多会计时期受益的。在每一会计期期末，必须把某项支出中已在当期耗去或已使当期受益的那部分估计金额从某一资产账户转入某一费用账户。在道格拉斯公司实例中，这些调整分录应是：
摊配已记录的收入 有时，某一企业（例如一家月刊出版商）会在提供服务之前收取服务费。未赚得的收入（例中为三年预订费$360）反映了为完成未来服务所承担的责任，通常称之为递延贷项。每月，当把该月刊供应给预订者时，出版商的责任中有1/36履行了。在每月末，就要从负债账户中转出$10并记入收入账户。
预收订费 10
订费收入 10
计提未记录的费用 企业往往会在偿付之前使用某些服务。在一段时期内，诸如对薪金、公用事业费和税款等的偿付责任会自然地累积起来。为了反映受益期的确切成本，对这类应计费用，必须做出调整分录。在道格拉斯公司实例中，为应计薪金所作的调整分录如下：
计提未记录的收入 有时，一家公司在当期提供的服务，到期末既未开出账单，也未得到偿付。但这些服务的价值代表该企业已赚得的收入，应该反映在它的收益表中。这种累积的收入通常被称为应计收入。应作调整分录如下：
应计收入 XXX
服务费收入 XXX
存货调整在定期盘存制下，企业只是在每一会计期期末确定其存货，并通过收益汇总账户调整存货记录。在道格拉斯公司实例中，要做出调整分录如下：
第9课 工作底表
一旦做出相应的调整分录并过入总分类账户后，就可以直接根据账户余额编制收益表和资产负债表。然而，在实际工作中，许多会计人员感到，先编好一张工作底表，将便于报表的编制。所列示的工作底表是在1月份的全部交易都已记录并过入道格拉斯贸易公司的账户后编制的。根据分类账户编制试算平衡表并列示在工作底表的最初两栏，调整分录则直接记入工作底表，然后，把调整后的余额转入工作底表的收益表栏和资产负债表栏，这些余额就为正式财务报表提供了数据。
工作底表一旦编好，编制当期的正式财务报表就很简便了。根据上述工作底表编制的1月份的收益表和1月31日的资产负债表，已列示在第二课和第四课中。
一组正式的财务报表往往包括业主权益表（就独资及合伙而言），至于公司，则是留存收益表。业主权益表所列示的，不过是本会计期业主权益的期初余额、增减额和期末余额。当本期内业主曾投入资本时，我们就不可能单单根据工作底表来确定业主资本的期初余额和本期投入的资本数额。从而，在编制业主权益表时，就必须考察总分类账中的业主资本账户。道格拉斯贸易公司1月份的业主权益表已列示在第三课的阅读材料中。
当编制中期（月度或季度）财务报表时，通常只是在工作底表上作调整分录，而无需把调整分录记入日记账并过入分类账户，但在日历年度或财务年度结束时，所需的调整分录就必须记入普通日记账并过入分类账户，以完成恰当的结账程序。（表略）
第10课 结账程序
收入和费用账户是用以累积与特定会计年度有关的数据的暂时性账户。设置这些暂时性账户，是为了便于编制收益表。在每一会计年度终结时，这些暂时性账户应予结清，其余额要转入“收益汇总”账户。这里利用道格拉斯公司1月份的数据为例，虽然，实际上，暂时性账户并不是逐月结清的。
这时，“收益汇总”账户的贷方余额即等于净收益$36 000。再把“收益"C总”和“K、道格拉斯，提款”账户结转“K•道格拉斯，资本”账户，结账程序就完成了。
就公司来说，“收益汇总”账户将结转于“留存收益”账户，它是与“股本”账户分开设置的。
结账程序过后，通常要编制结账后试算表。这一步骤将证实：在整个调整和结账过程中，保持着借贷相等。
在实际工作中，于下一会计期期初作转回分录，以消除有关的费用与收入项目的应计金额，将是合适的。转回对应计项目的调整是一种权宜的做法，这样，嗣后的支付或收入就能按常规记录。在道格拉斯公司实例中，由于没有应计收入项目，只要为应计薪金作转回分录。
2.1 应计未付薪金 4000
销货人员薪金 3000
办事人员薪金 1000
第11课 现金控制
在会计中，“现金”这一术语是指纸币、铸币、支票、汇票和银行存款，即在向银行存款时可被接受的所有项目。借据、远期支票以及银行盖上“存款不足”的戳记后退回的未能收讫的顾客支票，通常应归人应收款中，都不能当作现金。送交银行托收的票据，在收到银行的收讫通知之前，仍应归作应收票据。
控制现金的处理和记录是特别需要的，因为现金很容易被挪用。适当的现金内部控制制度应包括如下的特征：
- 现金经管应与现金业务的记录分开；
- 现金的处理及记录工作和责任应按如下的方式划分，使其易于揭露差错并能减少不法行为的可能性；
- 全部现金收入应每天如数存入银行；
- 所有主要支付都使用支票，对零星的现金支付则另设定额预付资金。
遵循后两个特征使公司能对现金业务建立双重记录：一重记录是由企业的簿记程序产生的；另一重记录则由银行提供。通过对比这两重记录并计算其间的任何差异，就能进行控制。这一重要的程序称为“银行对账单与现金业务的账本记录相调节”或简称为编制银行往来调节表。
大多数企业都认为，为小额开支签发支票是不方便和浪费的。通常都设置一笔零用现金来处理这些开支。只要按照定额预付制来处理这笔资金并遵循完备的程序，就能保持控制。尽管从定额零用现金中付出的是纸币和铸币，但这笔资金的设置和增加，都要从总的银行往来账户中开出支票；在检查了各项开支后，资金的补足也要通过签发支票。因此，归根到底，实际上所有的开支都是用支票来控制的。
假设A公司决定设置$100零用现金，要在现金付出日记账中做出反映设置资金的分录：
零用现金 100
银行存款 100
当资金必须补足时，应为零用现金开出一张支票，其金额将使这笔资金的现金价值回复到$100。例如，假设A公司的零用现金已支用到只剩$21，对$79的账单和收据进行分析，表明了如下的开支：办公费$45，购货运费$26以及邮费$8。在现金付出日记账中做出的补足分录应是：
办公费 45
购货运费 26
邮费 8
银行存款 79
第12课 银行往来调节表
当在银行开设支票账户时，银行将按月向存户提交对账单，在银行对账单中列出月初存款余额、当月的全部增减额和月末存款余额。此外，银行将送回当月已付讫的支票，并连同指明已入账的其他借项和贷项的通知单。以下列示了一张比较简单的银行对账单。（表略）
银行对账单上的期末余额几乎总是与公司的银行存款账户中的余额不符。其所以不符的一些原因是：
- 未兑付的支票——在结出账本余额时已经签发并扣除的支票，但这些支票尚未向银行兑付。
- 银行尚未贷记的存款——接近月末的存款，银行在编好当月的对账单后才进行处理，这些存款将出现在下月的对账单上。
- 银行做出的借项记录，但还没有反映在存户的账本上——例如，服务费和托收手续费、“存款不足”的退票以及存户偿还的银行贷欽等。
- 银行做出的贷项记录，但还没有反映在存户的账本上——银行代存户收取的票据和汇票。
- 存户或银行的记账差错。
银行往来调节表是由计算银行对账单余额和账本余额间的上述任何差别的表格构成。通常，这两种余额都不代表应列示在资产负债表上的现金余额。两者将被调节为一个调整后的余额，这个余额将列示在资产负债表上，它也就是在所有的未达账项都已结算清楚后所能支用的金额。
银行往来调节表的简明格式可列示如下。（表略）
如果这两个最终金额不符，那就要仔细地找出表内漏列的调节项目或簿记中的可能差错。
银行往来调节表的编制，不仅能发现必须入账的交易，而且能揭露差错或不法行为。
在编制财务报表之前，应该做出调整分录，使现金账户的余额与调节表上所反映的正确现金余额相符。这些记录应反映：应收票据的托收及其有关手续费，存款不足的支票重新归入应收账款，以及当月银行收取的服务费等。在例中：
第13课 应付凭单制
许多公司采用被称为应付凭单制的控制支出的方法。在这种制度下，一种称为凭单的书面授权格式，应用于企业各笔支出的开始。在指定的主管人员批准对凭单付款之前，必须由不同的经办人员完成若干验证步骤，这些步骤包括（就购货而言）：
（1）对比定货单、发票和收货单，检查货物的数量、价格、型类以及赊账条件是否相符；
（2）验算发票上单价乘数量所得出的金额与总金额是否相符；
（3）认可账户区分（指应借记的项目）。
表13-1列示了凭单的格式。定货单、发票和收货单的正本都应作为凭单的附件，而后，凭单应登记在称为应付凭单登记簿的原始记录簿中。这本账簿代替了我们在第七课阐述的购买日记账（发票登记簿）。应付凭单登记簿的简单格式列示于表13-2，其中的分录均根据第七课列举的交易（仅增加了#1007凭单）。（表略）
请注意：
（1）由于所有的开支都记录在应付凭单登记簿中，而不问这笔交易是现付还是赊账，因此，应付凭单登记簿也取代了第七课阐述的现金付出日记账的一部分记录。
（2）在应付凭单制下，处理购货退还及折让的最正规的方法是：注销原先的凭单并按较低的金额重新填制一张凭单（参见#1016和#1019凭单）。
凭单是依次记入应付凭单登记簿的。而后，应按照需要付款的日期将其归入未付款凭单档案，在这种归档方式下，就不致错过现金折扣和不致损害公司的信誉。
在应该付款的日期，要从未付款凭单档案中取出凭单，送交企业主管付款的人员，以待最终批准付款，他在凭单上签字后，即签发支票寄给收款人。为了防止不法行为，凭单不应再交给填制的人员处理，在把凭单送回会计部门之前，应在主管付款人员的控制下，对所附凭证进行注销或穿孔。
凭单付款后，即在应付凭单登记簿的相应栏次记入支票号数和付款日期。因此，要在任何时间确定未付款（未清偿）的凭单总额并不困难，只要把应付凭单栏内那些在付款日期和支票号数两栏尚无记录的项目加计起来就行了（参见#1026、#1027、#1028凭单）。当然，这一总额应与未付款凭单档案内的凭单总金额相符，在月终，也要与应付凭单账户的余额相符。
在遵循所有这些程序后，要在称为支票登记簿的原始记录簿中登记付款，支票登记簿是用来代替现金付出日记账的。最后，这些凭单应按编号顺序归入已付款凭单档案。（表略）
第14课 坏账损失
赊账给顾客的企业很少能避免赊账损失。赊账损失被认为是企业的营业费用，并借记可适当地称之为“坏账费用”的账户。这一账户常用的其他名称还有“坏账损失”、“疑账损失”等。坏账费用在收益表中通常归入销售费用，但有些公司则可能将其归入管理费用。
确认坏账损失有两种可行的方法。一种称为“直接销账法”，在这种方法下，坏账是在发现账款无法收回的时期内记作费用的。另一种更可取的方法是“备抵法”，这种处理程序不仅使赊账损失得以与相关的收入相配比，而且使应收账款能据以得出一个可实现的估计金额而列示在期末资产负债表上。这一估计金额是通过调整分录入账的。
赊账损失的估计数，一般是以过去的经验为基础，并适当地考虑到销售业务的预测、经济情况，以及赊账方针的计划变动等。最常用的计算方法或是同当期的赊销额相联系，或是与期末的应收账款余额相联系。
与赊销额相联系的估计数 设某期的赊销额为$20 000，以往的经验表明，坏账损失约占1.5%，为计提预期损失所作的调整分录应为：
12.31坏账费用 300
备抵坏账 300
与应收账款相联系的估计数 公司以往的经验可能表明，每期期末的应收账款中，大致上总有一定的比率是无法收回的，备抵账户的贷方余额应等于这一数额。因而，公司就只要按照为使备抵账户得出预期贷方余额所需的那个金额，为坏账做出调整。设某公司估计其坏账为应收账款的5%，某会计期末的应收账款余额为$5 000，因此，备抵账户的预期贷方余额应为$250，如备抵账户尚留有贷方余额$40，调整的金额将是$210。
有些公司则是在分析顾客账户余额的账龄结构后，来确定备抵账户的所需余额，而不是应用顾客账户余额总和的固定比率。为此，它们将编制如下的账龄分析表。（表略）
公司可以分析一定时期内各级账龄余额中的坏账情况，为各个级别拟定它们认为可能成为坏账的比率。把这些比率应用到账龄分析表中的各组总计数，就能算出所需的备抵额为$156。（表略）
再次假设备抵账户尚留有贷方余额$40，故调整额应为$116。
12.31 坏账费用 116
备抵坏账 116
当某一账户确定无法收回时，则应从备抵账户注销。
1.5 备抵坏账 100
应收账款——M•华尔 100
请注意，注销某一账户的分录，不会影响净收益或资产总额。坏账费用在有关收入入账的当期就通过调整分录反映了。而且，由于备抵坏账在资产负债表中是从应收账款中减去的，坏账的注销当然不会改变应收账款的可实现的净额。
第15课 本票
在商品和财产交易中往往使用本票，当赊欠期超过往来账户的惯常清偿期30天或60天时更是如此。在同意展延往来账户的惯常清偿期时，偶尔也用本票来代替这一往来账户。此外，当从银行或其他当事人那里获得借款时，通常也要使用本票。
本票是即期或在某一固定的和可确定的未来时间偿付一笔金额的书面承诺，由出票人签发，可以写明是偿付给指定收款人或是偿付给持票人。本票可以不计息，也可以按照票据上指定的年利率计息，表15-1列示了一张计息的本票。（表略）
从债务人那里取得的本票，持票人称之为应收票据，债务人则称之为应付票据。就对债务人的要求权而言，通常认为票据要比往来账户更为强硬，因为，偿付条件已用书面形式确定下来了。虽然往来账户也能出售（代管），但通过向银行贴现而把票据变换为现金则要容易得多。除了贴现交易以外，票据的利息一般是在债务到期日支付的。有时，企业不愿等到应收票据的到期日才从顾客那里收取现金，而是，在背书后向银行贴现这张票据，以取得一笔相等于票据的到期价值减去银行所索取的贴现折价后的金额。通过对票据的背书，这一企业将同意如果出票人到期不能偿付，它将偿付该票据（除非在背书时加上“无追索权”）。因此，贴现的票据就成为背书人的或有负债。一张出票日期为3月1日的60天、9%、$4 000的票据，如在3月31日按9%贴现，其贴现折价和实得收入的计算如下：
这笔贴现交易应记录如下：
3.31 现金 4 029.55
利息收益 29.55
贴现应收票据 4 000.00
上述分录中贷记的“贴现应收票据”账户是一个对抵账户，在资产负债表中要从“应收票据”账户中减去。只有该公司仍持有的票据才记入流动资产总额。有些企业不把“贴现应收票据”列示在资产负债表内，而仅列示其仍持有的票据，并在资产负债表的表下注释中列示这一项目，以说明或有负债。
当贴现应收票据的出票人在到期日偿付这一票据，贴现人（背书人）即可从其账户中注销应收票据的金额及“贴现应收票据”账内的或有负债对抵金额。如果某一应收票据的出票人在到期日不能偿付（拒付），银行将通知背书人，并将包括利息在内的全部结欠金额借记该背书人的银行往来账户。此外，银行还可能索一小笔票据拒付证书费。这时，背书人就要做出两笔分录。
如果背书人经多次努力无法从X公司处收回这$4 065，这笔应收账款就要作为坏账注销。
当企业开出本身的票据向银行借款时，银行往往要预扣利息。对这类交易来说，可称之为企业“贴现其本身的票据”。登记这笔交易的分录应是：
“应付票据贴现折价”是一个对抵账户，其余额应从资产负债表上的“应付票据”中减去。随着票据到期期限的消逝，要减少贴现折价并将其记入“利息费用”账户。因此，在12月31日，当15天过去后，在编制资产负债表之前，就要借记“利息费用”和贷记“应付票据贴现折价”$30。在会计期期末，还必须做出调整分录，以反映所持有的应收票据上的应计利息收益和未清偿的应付票据上的应计利息费用。
第16课 存货计量
恰当的收益确定取决于对所有资产的适当计量，资产的金额估算得越高，所报告的收益也就越高。由于存货往往数量较大而且上下波动，因此，要恰当地确定净收益，正确地计量存货就十分重要。所谓“盘存”，包括：（1）盘点涉及的所有存货项目；（2）对每一项目计价；（3）加总这些金额。一般地说，存货系按照它们的成本计价。当存货的取得价格不变时，存货计价是相当简单的。当相同项目的价格在会计期内发生变动时，应该用什么价格来计量期末存货，就不总是那么明确了。我们将介绍四种公认的存货计价法：（1）具体辨认法；（2）加权平均法；（3）先进先出法；（4）后进先出法。
存货的具体辨认法，对经营中所包含的是在一定程度上可区别的而且单位价值相当高的产品，当然最为适合。新汽车和建筑设备是最好的例子。如果产品的单位价值低而且数量又多，具体辨认法就难以实行。（表略）
存货计价的加权平均法最适合于经营中所包含的是储存在同一地点的难以区别的大量商品。加权平均成本在某种程度上代表了现存商品在积聚过程中所经历的各种成本。从而，加权平均成本总是处在从其他方法中可能得出的较大和较小的成本数字之间。（表略）
大多数公司，尤其是那些经营容易腐坏或受式样影响的商品的公司，总是企图把最早购进的商品尽先销售出去，这是一个善于经营的问题。在这种情况下，先进先出法就最接近于把成本流动与可能的商品流动配合起来。（表略）
虽然很难找到理由来说明后进先出法代表大多数企业的商品流动，它只是在美国为许多大企业所采用。当物价持续上升时，后进先出法会导致较低的报告收益，从而能够在缴纳所得税方面提供相应的好处。后进先出法较好地使当前的成本与当前的收入相配合，因为反映在销货成本中的是最近购入的商品。然而，这就必然会按照较早的更少现实意义的单位价格来对期末存货计价。正因为这样，列示在资产负债表上的用后进先出法计算的存货数字，按当前的成本价格来说，往往就变得没有多大的现实意义了。（表略）
以上所举的例示，都是在定期盘存制下的。
第17课 长期资产
长期资产或固定资产，其特征是经济价值髙，使用中经历的会计期间长，而且类型多样。通常将其划分为三大类，即建造资产、天然资产和无形资产。与使用长期资产有关的成本，必须恰当地加以计算，并与这些资产帮助产生的收入相配比。这些成本中的一个重要部分就是各该资产的原始支出在每期消耗的份额。根据所涉及的资产归属的类型，这一数额被称为折旧、折耗或摊销。在表17-1中，我们列示了长期资产的全面分类及其定期转销为费用所使用的术语。
长期资产的置存价值通常以历史成本为基础，而不去反映其市场价值的嗣后变动。长期资产的原始成本等于为取得该项资产并使其能交付使用而花费的现金及（或）现金等价物。除地基用土地外，在使用长期资产以产生收入时，势必消耗其经济潜力。当潜力递减达到某一点时，这些资产就要进行清理并可能重置。使用长期资产的典型模式可图示如下：
登记每一时期（譬如说每年）的折旧费的基本分录如下（按直线法）：
折旧费 180
累计折旧——设备 180
只要资产仍在使用，已计提折旧的累计余额将保留在“累计折旧”这一对抵账户，在资产负债表上，累计折旧将从有关的资产账户中减去。以计算资产的账面价值，即置存价值。当某项资产被清理时，要将有关的原始成本和累计折旧从各该账户注销。清理分录也要反映销售或废弃这一资产时的利得或损失。假设在第五年末，前述设备按$120出售，清理分录将是：
现金 120
累计折旧——设备 900
设备 1000
出售固定资产利得 20
在某种程度上，维修可能部分地抑制或抵销资产的磨损。从而，在估计资产的使用寿命和残值时，理所当然地要假设在既定的维修水平上。通常，定期的检修（例如涂润滑油、擦洗、更换次要零件等）被认为是为了保持资产的生产能力，检修成本在发生时就应记作费用。与惯常或定期维修不同的是那些往往被称为非常修理或改良的支出。就改良能增加资产的生产能力或延长其使用寿命而言，有关的成本就不应记作当期的费用，而要将其资本化或借记有关资产的累计折旧账户。
第18课 折旧方法
折旧的原因可能是由于资产在使用中的磨损，由于其组成部分的相互作用而自然损坏，以及由于技术陈旧。许多会计人员认为，长期资产实际上是“服务或效用的集合体”，它们的折旧率应以某种方式与使用这些服务来产生收入的方式相联系。对许多资产，特别是那些受到技术迅速变革影响的资产来说，人们可以断言，它们的效用在使用寿命的早期会比后期消耗得更快。
最常用的折旧方法是：直线法、产量法、年数总和法和两倍率递减余额法，年数总和法和两倍率递减余额法“加速”了折旧费的摊提，即在资产使用寿命的早期所确认的折旧金额大于在其后期所确认的金额。
直线法 直线折旧在计算上很可能是最简单的。在资产使用寿命的每一整期内，摊配的折旧费都是同一金额。使用直线折旧法时：
这种均衡摊配的方法最适合于在各个时期的使用情况相当均衡而技术陈旧因素又低的那些资产，例如管道、储存罐、栅栏和铺筑的路面等。
产量法 产量法按照资产在生产中使用的程度，按比例摊配其折旧额。先要预计以产量表示的资产生产能力（如行驶的公里，载运的吨数，切割、钻孔、冲压的零件数，等等），而后用以除预计的折旧总额，就可以算出每单位产量的折旧额。
假设上例是一架钻孔机，在其使用寿命内，估计将钴孔45 000个零件，则每单位产量的折旧额为：
假如在第一年生产了8 000个零件，则第一年的折旧费应为8 000×$0.02=$160；假如第二年钻孔12 000个零件，则第二年的折旧费应为12 000×$0.02=$240。
产量法特别适用于磨损是折旧的主要原因而各个时期的资产使用量又不断变动的情况。
年数总和法 釆用年数总和法，要用一个分子为资产尚可使用的年数、分母为使用年数数字总和的分数，去乘该项资产在使用寿命内应折旧的总额，以计算逐年的折旧额。故：
上例的计算如下。（表略）
两倍率递减余额法 另一种加速折旧法是两倍率递减余额法，它是根据如下的事实取名的，即确定一个固定的百分率——直线折旧率的两倍，再把它每年应用于资产账面价值的不断递减的余额。直线折旧率不过是以资产的使用寿命年数来除100%。在上例中，这将是100%/5＝20%。两倍直线折旧率就是40%。用公式表示：
请注意，第五年的折旧费仅$30，即将资产的账面价值减少到估计残值$100所需的金额。资产不能折旧到低于它们的残值。如果没有估定残值，两倍率递减余额法将自动提供出某种残值（这里是$78）。（表略）
如前所述，加速折旧法最适用于那样的情况，即根据判断，该资产在其使用寿命的早期较之晚期提供出更大的效用。对在使用寿命早期具有较高的技术陈旧因素或者是在后期具有较高的维修因素的资产来说，折旧的加速模式是合适的。此外，采用任何一种加速折旧法，如与直线折旧法对比，在申报所得税时将得到一定的财务利益，在某种意义上，加速折旧无异对纳税人提供了一种免息贷款，因为加速折旧法使纳税人能在使用资产的早期缴纳较少的税款而在后期才缴纳较多的税款。
天然资产的折耗会计与建造资产的产量折旧法类似。无形资产的摊销是按照其经济寿命或法定寿命（如果有的话）较短的一个，但最长的摊销期为40年，这是美国注册会计师协会会计原则委员会第17号意见书所规定的。
第19课 工薪会计
工资和薪金代表了大多数企业成本构成中的主要要素。企业的工薪记录和程序的精确性在很大程度上取决于其雇员人数的多少和记录工作的自动化程度。然而，在某种形式上，两种记录对大多数工薪制度都是基本的，它们是工薪登记表和雇员个人工薪记录。
工薪登记表是在每一工薪支付期编制的公司全部工薪的详细表式，每一雇员在期内的工薪和扣款都包括在工薪登记表内。表19-1列示了雇员人数不多的企业所编工薪登记表的典型格式。（表略）
工薪会计程序受到美国联邦政府和州政府立法的重大影响。这些法律之所以影响工薪会计，因为它们是根据工薪数额来课税的。
（1）联邦社会保险税法确定对雇员和雇主双方征收的税款。联邦社会保险税按照每一日历年度内付给雇员的工薪额计征，直至每—雇员工薪额达到一定数额为止。假设此项税收适用于付给雇员工资中最初的$45 000，通过立法规定的税率为7.51%。
（2）要求雇主从付给雇员的工薪中预扣联邦所得税（和州所得税，大多数州都征收）。从每一雇员预扣的所得税金额，系根据这一雇员的工薪额、婚姻状况和有权享有的预扣折让数确定的。雇主通常应用政府制定的工资—税级表来确定从每一雇员预扣的联邦所得税金额。假设实例中的数字系根据工资—税级表确定的。
工薪登记表通常用作在普通日记账中登记每周工薪的分录的依据。在我们的实例中，这笔分录应是：
（3）除向雇员和雇主双方课征的联邦社会保险税外，联邦失业税仅对雇主课征。假设法定的税率为：对付给每一雇员工薪中最初的$7 000征税5.6%，但允许雇主从这项税款中扣去州失业补贴税。扣抵的最高额为每一雇员工薪中最初的$7 000的4.3%。因此，对雇主课征的联邦失业税的实际税率一般是付给每一雇员工薪中最初的$7 000的1.3%。登记本周雇主的工薪税负债的分录应是：
在登记工薪的分录和雇主工薪税的分录中所确定的各项负债，将由雇主偿付给相应的当事人。课征各项税收的立法也具体规定了缴付这些税款给政府的手续，并制定了雇主必须填报的申报单。
工薪登记表列示的是每一工薪支付斯内所有雇员的工薪总额和各项扣款资料，而雇员个人工薪记录则包含每个雇员在本年内所有工薪支付期的工薪总额和各项扣款资料。这一记录具备了雇主为遵循法律规定的各种征税办法和申报要求所需的许多资料。其最后一栏的标题为“工薪总额累计”，它将使雇主获悉某一雇员本年内的工薪累计在何时已超过联邦社会保险税和失业税所适用的最高数额。（表略）
第20课 应付公司债
公司债实质上是向为数众多的出借人签发的长期应付票据，从而，开立的债券通常是可以流通的。公司债可能以某些特定财产的抵押作为偿还的保证，这类债券称为有保证公司债；那些没有以特定财产的抵押作为偿还保证的债券，则称为信用公司债。
债券的面值即到期日应偿还的本金，债券的利息通常每半年支付一次，时间间隔为六个月。公司债可以按面值或是溢价或折价发售，这取决于它们的票面名义利率是等于还是高于或低于当时的相应的市场利率。因此，应该把公司债溢价或公司债折价视为对整个债券期限内的利息费用的调整额。
举一简例，假设罗斯股份有限公司于20X0年1月1日按面值，98%发行100份面值$1 000、年利率6%、5年期的公司债。记录这些债券发售的分录如下：
摊销公司债折价或溢价的可供选用的另一个方法是实际利息法。采用这种方法，在整个债券期限内将反映出固定不变的利率，但它比直线法更为复杂。
并不是所有的债券都恰好是在开始计息的日期发售的，这些债券就要按照某种价格加应计利息发售。如果罗斯公司不是在1月1日而是在4月1日按面值的98%出售其债券，则所作的分录如下：
在资产负债表中，公司债折价和公司债溢价账户将分别作为对公司债面值的减项或加项。在下一年度到期的债券，应归入流动负债。这一归类准则的例外是，当使用公司债偿债基金这项非流动资产来赎回债券时，由于用来偿付债券的不是流动资产，“应付公司债’，将仍然归入长期负债。
债券通常是在到期日偿付的，应按其面值作“借：应付公司债，贷：现金”的分录，因为这时公司债折价或溢价都已摊销完了。然而，债券也可能在到期前赎回，在这种情况下，就要考虑下列因素：
（1）把有关的折价或溢价摊销到债券赎回日；
（2）同时注销债券负债和相关的折价或溢价账户；
（3）确认赎回债券的任何利得或损失。
假设罗斯公司发行的公司债券在20X3年4月1日赎回。20X2年末有关账户的余额应是：
第21课 合伙会计
合伙是两人以上以经营企业谋取利润为目的的自愿联合。每个一般合伙人都是合伙的代理人，对合伙的债务承担无限责任，并与所有合伙人共同拥有企业的财产。合伙不是应课征所得税的主体，合伙人的任何变动或法院的判决，都可以使合伙解散。
合伙账册启用时，将首先记入反映每一合伙人对企业投资净额的分录。投入合伙的资产，最初应按当时的公允价值入账。新合伙人可以通过购买股权或者通过投入资产而入伙，同样地，退伙人可以将其股权出售给外界人士，或出售给余下的合伙人中的一人或数人，或者从合伙资金中收回对其股权的偿付。转让股权只是有关的当事人之间的私人交易，在这种情况下，企业的资产将无变动。
合伙损益应按照分配协议在合伙人之间进行分配。如没有分配协议，损益将平均分配。分配协议可以只是规定一个固定的比率（例如60%对40%，5：3：2，等等），也可以规定为某种分配公式。这种公式可以根据：
（1）合伙人的相对投资额——按本年的期初资本比率或平均资本比率；
（2）合伙人完成的服务量——先分给每一合伙人薪金补贴，而后平均分配净收益的余额；或
（3）两者——先分给每一合伙人薪金补贴和利息补贴，而后平均分配净收益的余额。
假设艾姆斯和贝克合伙企业本年的利润为$18 000，年终未分配利润前合伙人资本账户的余额如下。（账户略）
艾姆斯和贝克订有如下的分配协议：薪金补贴艾姆斯为$6 000，贝克为$4 000；利息补贴为平均资本余额的6%，净收益余额平均分配。据此，净收益$18 000应分配如下。（表略）
结账分录则为：
收益汇总 18 000
艾姆斯，资本 10 450
贝克，资本 7 550
如果艾姆斯和贝克已提取的现金等于他们的薪金补贴，本年末他们的提款账户的余额将分别是$6 000和$4 000。结转提款账户的分录将是：
文姆斯，资本 6 000
贝克，资本 4 000
艾姆斯，提款 6 000
贝克，提款 4 000
在合伙人资本表中，必须表述每一合伙人资本余额的变动，如表21-1所示。（表略）
合伙清理时产生的情况可能是十分复杂的。简言之，当合伙企业不再继续经营时，就要出售资产，偿付债务，而后将留剩的现金分配给合伙人。实质上，在出售资产中实现的利得和损失，都要转入合伙人的资本账户（按照确定的损益分配比率），每一合伙人最终将收回其资本账户中留下的余额。
第22课 股份公司会计：股本
股份有限公司是独立的法律主体，需经所在州批准创立，在某些情况下，则需由联邦政府批准创立（例如全国性银行的创设）。公司股东的偿债责任通常以其业主权投资为限。与独资和合伙不同，公司必须把缴入的业主权资本与累积的盈利分开报告，其累积的盈利称为“留存利益”。对股东的分配限制在留存收益的数额和州公司法具体规定的其他资本之内。正是在业主权益这一领域，出现了公司会计与独资或合伙会计之间的不同。
公司可以发行的股票金额和种类应该列举在公司的章程中，可以规定发行几类股票，章程要具体确定可能发行的每类股票的最高股数，这是公司的额定股本。已出售和发行给股东的股数构成公司的已发行股份。已发行股本中的一部分可能由公司重行购回而实际为股东持有的股份称为外发股份，由公司重新取得的那些股份则称为库存股份。.
普通股代表公司的基本业主权股本。优先股可能在几种特征上与普通股不同。典型的情况是，优先股具有在股利分配上的某种优先权，并且在公司清算时对资产有优先要求权。当董事会宣布分配盈利时，优先股股东有权在普通股股东获得任何分配之前逐年派得一定金额的股利，这一金额通常要具体规定在优先股契约中，它可以表现为股票面值的一定百分比，如果股票没有面值，则可规定为每股若干金额。优先股股利通常是累积的。一般地说，优先股股东不再参与公司的进一步股利分配，但在少数情况下，通过优先股契约中的规定，可以使优先股成为可参与分配的或可部分地参与分配的。在选举董事时，优先股股东一般不享有表决权，有时，优先股契约则可能给予优先股股东在特定条件下的完全或部分表决权，例如在规定的一段时期内公司未能发放股利时。
在资产负债表中，不同类型的股票（各种优先股和普通股）的面值或设定价值要分开列示，从这些股份上收到的超出额或不足额也应如此。对有面值的股票来说，这些差额分别称为溢价和折价，但股份很少折价发行。对无面值但有设定价值的股票来说，则要用诸如“超过设价值的缴入资本”等相应的名称来表述。
库存股份的购买可能有各种各样的原因，其中包括按照利润分配方案或股票期权计划重新发行给高级职员和雇员。不论其目的如何，公司实际上在一段时期内减少了业主资本。库存股份一般按成本入账，在资产负债表中，应列示为从股东权益总额中扣减的项目。
以下举一实例：
如库存股份按较低的价格重新发行，所得资本的不足额应抵销前已入账的“出售库存股份缴入资本”。如不敷抵销，则应从留存收益中注销。
如果就在这些交易之后编制资产负债表，股东权益部分应列示如下（假设留存收益为$60 000）。（表略）
普通股每股账面价值指的是与一股普通股相联系的以账面金额为依据的净资产。归属于优先股的则是其股东在公司一旦清算时所能得到的金额，亦即，优先股的清算优先权加上对可累积股利的优先股所拖欠的股利。假如上例中为两类优先股规定的清算优先权都是$103（没有拖欠的股利），每股普通股的账面价值可计算如下。（表略）
普通股账面价值不同于其市场价值或清算价值。
第23课 股份公司会计：留存收益
股份有限公司的盈利是在其缴入的业主权资本之外单独累积的。与“留存收益”有关的一些主要交易是：
（1）现金股利，在宣布时将减少留存收益并成为一项流动负债。宣布日应作的分录如下：
有些公司（特别是那些按季发放股利的公司）在宣布股利时借记的是“已宣布股利”账户。在结账以前，这一账户一直作为“留存收益”的对抵账户。在每年年终，才通过借记“留存收益”来结清“已宣布股利”账户。
（2）股票股利，它表明要把留存收益转入相应的股本和缴入资本账户。
对于小额的股票股利，即增发的股份不超过先前实发股份的20%时，美国注册会计师协会建议按照所发股票的市场价值从留存收益账户转入股本和缴入资本账户。
假设在宣布10%股票股利前，实发的面值为$50的普通股共2 000股，这些股票当时正按市场价格每股$70出售。因此，应从“留存收益”转出的金额将是$14 000（200股），其中$10 000（这些股票的面值）将贷记“待发行股票股利”账户，每股溢价$20，共$4 000，则贷记“超过面值的缴入资本”账户：
如果在宣布股票股利的日期和分发股票的日期之间编制资产负债表，“待发行股票股利”账户应单独列示并加计于“普通股”账户。
当作为股票股利发行的股数多到足以显著地降低每股的市场价值时，从“留存收益”转至“股本”账户的金额将是法律所要求的最低数额（即法定资本），通常这一金额就是股票的面值或设定价值。
（3）分拨，它实际上是留存收益的划分。
分拨的金额将减少可以用来宣布股利的留存收益。例如，假设董事会为扩大工厂分拨了$10 000，则应做出分录如下：
留存收益 10 000
拨作扩大工厂用的留存收益 10 000
当分拨的目的已经完成或事件已经发生时，所限制的金额应如数转回未分拨的留存收益。
（4）以前时期的重大差错的订正。
这些订正应直接借记或贷记“留存收益”账户。
留存收益表通常是与公司的其他财务报表一起提出的。它是会计期内留存收益账户（分拨的和未分拨的）的分析。留存收益表的格式不是标准化的，有时则与收益表合在一起。兹列示留存收益表如下。（表略）
第24课 现金流量表
当为外界使用者编制财务报表时，企业可能选择编制以营运资本为基础的财务状况变动表，或是编制现金流量表。
现金流量的管理在企业经营中是一项至关重要的职能。现金流量表可以在企业内部作为计划与控制现金流动过程的一个部分而编制和使用。现金预算在现金流动的管理中也很重要。但我们在这里着重介绍的，则是为企业外部的使用者编制的现金流量表。
1987年，美国财务会计准则委员会发布了第95号财务会计准则公告《现金流量表》，以取代第19号会计原则委员会意见书《财务状况变动报告》，它要求把现金流量表作为所有企业的整套财务报表的一个部分，从而取代了以营运资本为基础的财务状况变动表。
这一公告要求，在现金流量表中，应把现金收入和支出，划分为来自经营活动的、投资活动的、筹资活动的。
第95号财务会计准则公告鼓励企业按照直接反映经营中的现金收入和支出项目的方式，报告来自经营活动的现金流量（直接法）。对那些不去反映经营中的现金收入和支出项目的企业，则要求它们间接地通过把净收益调节为来自经营活动的现金净流量的方法（间接法，即调节法），报告相同的来自经营活动的现金净流量金额。这就要消除：（1）过去经营中现金收入和支出的所有递延项目和未来经营中预期现金收入和支出的所有应计项目的影响；（2）已包括在净收益中，但不影响经营中现金收入和支出的所有项目的影响。如果采用直接法，则要求提供把净收益调节为来自经营活动的现金净流量的单独附表。
以下分别列示XYZ公司的比较资产负债表和收益表。（表略）
20X1年度的现金流量表列示如下。（表略）
为了确定“从顾客处收得的现金”和“付给供应者和雇员的现金”，必须把各项收入和费用从权责发生制转换为收付实现制。这些程序可表述如下：
1.从顾客处收得的现金＝销货净额＋（应收票据和应收账款的期初余额－期末余额）
（算式略）
2.付给供应者和雇员的现金＝[销货成本＋（存货的期末余额－期初余额）＋（应付票据和应付账款的期初余额－期末余额）] ＋[折旧费和类似的注销额除外的经营费用＋（递延项目的期末余额－期初余额）＋（应计项目的期初余额－期末余额）]
（算式略）
第25课 外币交易
外币交易指以某一主体以非功能货币标价的交易。某一主体的功能货币是指该企业主要经营环境中的货币。因此，在英国境内经营的英国公司的功能货币通常是英镑。在下述情况下将发生外币交易：（1）企业购买或销售以外币标价的商品或劳务；（2）企业借入或出借其应付或应收金额按外币结算的资金；（3）企业作为尚未履行的期汇合同的一方；（4）处理以外币标价的资产。
对外币交易的会计处理涉及四个方面：（1）外币交易的初始记录；（2）在以后的资产负债表日汇率变动影响的记录；（3）外币汇兑损益的处理；（4）外币应收和应付款到期结算的记录。
企业可以根据以下两种方法对外币进行会计处理：（1）单一交易观点；（2）两项交易观点。
根据单一交易观点，交易要等到结算应收和应付款项所需的现金已经兑换才算完成。一项外币交易在按报告货币进行初始确认时，应于交易日按即期汇率（交易日外币与报告货币间的汇率）折算其外币金额后记账。在以后的资产负债表日，外币交易应按期末汇率报告。因外币交易引起的汇兑损益被认为是对以外币计价的购货成本或销货收入的调整。
与单一交易观点相反，两项交易观点把外币应收和应付账款与导致这些款项的购货和销货处理视为分开的交易。外币交易应先按交易日的即期汇率把外币金额折算为报告货币进行确认和记录。在以后的资产负债表日，外币货币性项目应按期末汇率报告，而以历史成本表述的非货币性项目则按照交易日的汇率报告。在外币交易中产生的货币性项目因交易日和结算日间的汇率变动而形成的汇兑损益，如果外币交易的结算与外币交易发生在同一会计期间，应作为财务收益或费用计入损益表，而不去调整销售收入或购货成本。但是，如果外币交易的结算日在下一会计期间，那么，在结算期限内的每一期间应确认的汇兑损益，应根据各该期间汇率的变动确定。
为了分别说明单一交易观点和两项交易观点下的记账程序，现假设20X0年10月25日，莱尔股份公司——一家在不同的国家拥有客户的美国公司，赊销商品给一家位于英国伦敦的公司——威达公司。账款约定自交易日起于90天内付款，计30 000英镑。在应收账款未收回期间英镑对美元的现行汇率如下所示：
两项交易观点是世界范围内普遍采用的方法。
第26课 外币财务报表折算
许多公司在多个国家开展经营活动，被称为跨国公司。当跨国公司的管理当局需要了解某个外国子公司的经营成果时，就有必要进行外币报表的折算。折算过程包括按照适当的汇率把某一账户的金额由一种货币重新表述为另一种货币。外币报表的折算方法有四种：流动与非流动项目法、货币性与非货币性项目法、时态法、现行汇率法。表26-1列示折算资产负债表账户余额所使用的不同汇率。（表略）
流动与非流动项目法
根据流动与非流动项目法，流动资产和负债按现行汇率折算，非流动资产和负债以及股东权益按历史汇率折算。所有损益表项目均按平均汇率折算，但与非流动资产和负债项目相关的收入和费用除外。与非流动资产和负债项目相关的收入和费用项目应按相关的资产负债表项目适用的汇率折算。这种方法假设所有的账户应按照到期期间分类。它是最早使用的外币报表折算方法，现在已很少采用。
货币性与非货币性项目法
货币性与非货币性项目法在货币性资产和负债（即表示按固定外币金额收款的债权或付款的债务项目）与非货币性资产和负债（即实物资产和负债）之间做出区分。货币性资产和负债应按现行汇率折算，非货币性资产和负债以及股东权益则按历史汇率折算。除了与非货币性资产和负债相关的收入和费用项目外，损益表项目的折算方法与流动、非流动项目法相似。这种方法的基本思路是货币性资产和负债具有相同的属性，即这些项目的价值代表其报告货币等值将随汇率变动而变动的固定金额。现金、应收账款、应付账款、长期债务都是货币性资产和负债的例子。
时态法
时态法要求货币性项目（如现金、应收款、应付款）按现行汇率折算，按历史成本计价的非货币性资产和负债按历史汇率折算，但对按现行成本计价的非货币性资产和负债，则应按现行汇率折算。例如，按市价计量的存货就应按现行汇率而不是按历史汇率折算。损益表项目通常按报告期的平均汇率折算，但对于销货成本以及折旧和摊销费甩，由于这些项目与按历史成本计价的资产负债表项目相关，应当按历史汇率折算。折算损益直接记入损益表。我们可以认为，时态法是在计量概念上对区分货币性与非货币性项目的改进。
现行汇率法
按照现行汇率法，所有资产负债表和损益表项目均按现行汇率折算。只有股东的实缴资本按照历史汇率折算。股利则按实际支付日当天的汇率折算。折算损益作为一个累积调整项目，列示在股东权益部分，这样，股东权益的总金额就被调整到现行汇率的基础上。按照这种方法折算的财务报表保持了子公司原来以外币表示的财务比率和财务关系。
时态法和现行汇率法是全世界流行的两种方法，它们被认为是适用于国外经营的不同性质的两种选择。表26-1（表略）列示了时态法和现行汇率法的折算程序以及折算后的收益表、留存收益表、资产负债表。当功能货币是国外子公司的当地货币，即国外子公司是相对独立的经营主体时，应使用现行汇率法，如果功能货币是母公司的报告货币（假设为美元），即国外主体不过是母公司经营活动的延伸时，则应选择时态法。因此，关键在于如何定义会计记录使用的货币以及国外子公司的功能货币。
第27课 公司并购与合并财务报表
当一家股份公司一次性取得另一家股份公司的全部或大多数普通股份时，这种交易称为公司购并。在这种情况下，控制多数股权的投资者称为母公司，被控制的公司称为子公司。当母公司及其子公司从事经营活动时，母公司与每一子公司保持各自的会计记录。而且，从法律的角度来说，母公司及每一子公司各自为独立的主体，各自享有和承担独立的权利、义务和责任。公认会计原则要求符合下列两项标准的子公司财务报表应当与母公司的财务报表合并：（1）母公司拥有子公司50%以上的有选举权的股份；（2）母公司对子公司行使控制权时不存在重大限制。母公司与各子公司的合并报表反映了母公司控制下的联营集团公司的经营成果、财务状况、现金流暈的变动情况，整个集团公司就好像单一的独立主体。
购买法适用于现金或非现金资产购买子公司，由投票权股份来取得控制权的公司合并。根据购买法，子公司的资产和负债应按照交易中支付的现金金额或其他等价的公允价值记录。所取得的可辨认有形资产和无形资产减去子公司负债的取得成本与其公允价值之间的差额，代表一项无法辨认的资产，可以报告为商誉，商誉的减值测试至少每年应进行一次。如果购买方在所取得的可辨认的净资产的公允价值中享有的权益超过企业合并的成本，即该权益超出企业合并的成本，这一超出部分（有时称为负商誉）一般应立即确认为损益表中的一项利得。通过购买取得控制权后，合并主体的留存收益余额只是母公司的留存收益余额。因此，子公司的留存收益将予以抵销，在合并资产负债表中不予报告。在编制合并报表时，购买法要求抵销公司间的交易以避免双重计算，公司间的交易主要包括：母公司投资与子公司权益，公司间应收应付款项，公司间的收入、费用以及股利。
在2000年6月30日新的“企业合并”准则FAS141生效以前，还有一种可在严格的限制条件下使用的方法，称为权益结合法。
在编制合并财务报表时，可以使用工作底表逐项加总各个相同的资产、负债、收入、费用项目，并对公司间交易做出必要的抵销。
如表27-1所示，P公司于20X0年12月31日以$90 000购买S公司80%外发的有投票权的普通股，从而购并了该公司。S公司的账面值为$84 800（$106 000×80%），对S公司的投资将列示在P公司的资产负债表上，取得成本（$90 000）超过账面价值（$84 800）的部分应调增子公司被低估的资产价值或确认为合并商誉，在例中假设没有任何资产被低估。子公司净资产中不属于母公司的权益部分（$21 000=20%×$106 000）应确认为少数股权并为少数股东持有，他们与母公司分享子公司的收益。而子公司的普通股以及留存收益账户同样代表对子公司资产的股东权益，如果在合并资产负债表上同时列示对S公司的投资和S公司的资产，将会导致对于相同资源的双重计算。因此，母公司对子公司的投资必须从子公司股东益账户中抵销，以便在合并报表中只是一次反映子公司的资产和对这些资产的股东权益，这一抵销可以通过分录①在工作底表上进行。分录②则是抵销公司间的应收款和应付款所必需的，母公司在收购子公司的当日借给子公司$5 000，这笔借款在母公司账上反映为应收票据$5 000，在子公司账上反映为应付票据$5 000。如果在工作底表上不作这笔抵销分录，合并资产负债表将会显示自己欠自己$5 000。从合并主体的角度来看，既不存在这笔资产也不存在这笔负债。因此，工作底表上的分录②抵销了这笔资产和这笔负债。
编制了这些抵销分录后，余下的账户金额可以进行加总并记入“合并金额”栏。该栏的金额可用于编制合并资产负债表，如表27-2所示。（表略）
母、子公司财务报表的合并只是一个报告程序。这一程序不会影响母、子公司的账户，也不必为合并主体单独设置账簿。合并财务报表只是由母公司编制。
第28课 制造业会计
商业企业和制造业企业之间的主要差别在于：商业企业购入制成品以供销售，制造商则生产其销售的产品。制造成本按三个类别进行核算：（1）原料；（2）直接人工；（3）制造费用（不包括在原料和直接人工内的所有其他制造成本，有时称为厂负）。产品制造成本表列示于表28-1。（表略）
表28-1显示制成产品的成本等于：以在制品盘存的变动去调整本期所有制造成本总额。制造商设有三个盘存账户，即原料、在制品和制成品。在制造业会计中，产品的所有成本（原料、直接人工和制造费用）都要资本化，也就是说，它们将成为制成产品的成本并表示为制成品盘存这一资产的增加额。
制造业企业的收益表列示于表28-2。（表略）
请注意：
（1）销货成本等于：以制成品盘存的变动去调整本期制成产品成本。
（2）有些费用的总额是根据某种合理的基础（如涉及的人员数或占用面积的平方英尺）在生产、销售和非工厂的行政管理费之间分配的。例中假设的分配如下。（表略）
在制品盘存账户反映业已开始制造但在会计期末尚未完工的产品成本。在采用定期盘存制的一般会计系统中，在制品数额通常是由生产监管人员或其他熟悉制造过程的人员在期末估算的。然而，大多数制造业企业都采用成本会计系统，通过使用永续盘存制和预定的制造费用分配率以定期提供产品的单位成本。
第29课 成本会计
成本会计系统通过使用永续盘存制和预定的制造费用分配率定期提供产品的单位成本。为了介绍成本会计系统的基本概念，现举一个简例来表述产品成本流程如下：
材料的取得 在永续盘存制下，将借记材料盘存账户而非购料账户。原料和工厂用物料都包括在盘存账户中。为每一类原料或工厂用物料设置的材料分类卡构成了辅助记录（数字都是假设的）。
这时，产品的全部成本已累积为材料盘存、工厂工薪和制造费用等账户的借方余额。现在就可以跟踪这些成本，通过在制品和制成品账户转至销货成本账户。
原料和工厂用物料领用的记录 这笔记录反映在生产中耗用的全部材料的领用（由领料单证明）。原料（即直接材料）应直接借记在制品账户，工厂用物料（即间接材料）的成本则成为制造费用的一部分。
工厂工薪分配的记录 直接人工应借记在制品账户，间接人工则借记制造费用账户。工厂工薪的总额既已分配，工厂工薪账户留下的余额就等于零。把工厂工薪总额区分为直接人工和间接人工，要根据对工作说明、工资率以及每一雇员的工作时数的详细分析（由计时单这样一些凭证证明）。
制造费用分配的记录 大多数企业不是按照每期实际发生的制造费用金额分配于该期内制造的产品，而是按照反映全年总产量和全年制造费用总额估计数的平均分配率来分配制造费用。在计算预定制造费用分配率时，要估计翌年的制造费用总额，而后除以某种估计的工作量（例如直接人工小时，直接人工成本，或工厂机器工作小时）。
完工产品的记录 这一分录反映分配于完工产品的成本，并把这些成本从在制品账户转入制成品账户。如我们将在第三十课和第三十一课阐述的，这笔分录的金额取自生产记录，生产记录的详细情况将随着企业采用的特定产品成本计算制度而不同。
假设该企业只生产一种产品，当期的完工产量为1 000件，则产品单位成本为$2。
销货成本的记录 这一分录将已出售的制成品成本（700件@$2）转入销货成本账户。
表29-1图示了当产品的各项成本通过各制造成本账户时上述分录的结果。（表略）
在年度内各会计期期末，可望出现少分配或多分配制造费用（例中为多分配制造费用$50），在中期资产负债表上应列示为递延借项或递延贷项。如金额不大，在年终时将结转于销货成本账户；如金额巨大，则可在在制品、制成品和销货成本等账户之间进行分配。
第30课 分批成本计算
有两种基本的成本会计制度：分批成本会计与分步成本会计。当生产的特征是不连续的产品系列，或者是，所承担的工作是为了供应顾客的特定定货，或为了供应未来定货而一般地储存产品时，分批成本会计（有时称为按工作批别或按特定定单计算成本）将是适宜的。这种成本计算广泛应用于建筑业、印刷业或机械加工车间的操作。它们的产品或产品批别在材料的组成和生产的方式上往往不同。相反地，分步成本会计则最适用于在连续流程操作中制造大量无差别产品的生产，例如燃料蒸馏或油漆、各种化学品、电线和类似产品的制造，在每一制造期内的配料和操作基本上是相同的。无论是哪一种成本计算制度，其主要目的都是要把制造成本分配于各种产品，以确定它们的单位成本。
分批成本会计的简例图示在表30-1。（表略）
在分批成本会计制度下，各项成本应按特定的工作批别或定货辨认，以确定制成产品的成本。分批成本单将作为在制品账户的辅助记录。明细的材料盘存记录和领料单必须在原料和工厂用物料之间做出区分，并按工作批号累积原料成本。同样地，明细的工薪记录和计时单必须在直接人工成本、间接人工成本和非工厂人工成本之间做出区分，并按工作批号累积直接人工。已耗用的工厂用物料和间接人工成本则和所有其他制造费用一起累积在制造费用账户，如前所述，我们不是直接按照特定批别来辨认实际制造费用的，而是通过应用预定的制造费用分配率（这里是直接人工成本的75%），把估计的制造费用（$1 200×75%＝$900）记入在制品账户。在本例中，它较实际发生的制造费用（$930）少$30。
把制造费用记入分批成本单后，所有的成本要素（原料、直接人工和制造费用）即可进行总计。当某一批别完工时，以制成的数量去除累积的总成本，就能求得单位成本。这时，这张分批成本单就可以从在制品分类账中取出归档，同时要在制成品分类账中做出记录以反映转入的产品数量、单位成本和总成本。在会计期期末，当所有有关的分录都过入总分类账户后，材料分类卡、分批成本单和制成品分类账应分別反映出对材料、在制品和制成品账户余额的明细分析。（表略）
第31课 分步成本计算
在第三十课，我们曾说明，分步成本会计制度适用于在连续流程操作中制造大量同类产品的生产成本计算。在分步成本计算制度下，成本是在一定时期内（通常是一个月）按每个成本中心（加工或生产部门）辨认的。要为每一加工或生产部门分设在制品账户，并在这些账户中逐月地累积成本。每月末，则在生产成本报告中结计每一成本中心的各项成本。生产成本报告将提供可用来确定从前一步骤转入下一步骤直至最终转入制成品盘存的产品成本的单位成本资料。因而，在分步成本会计制度下，将设有若干在制品账户，每一账户附有一份月度生产成本报告；而在分批成本会计制度下，只设有一个在制品账户，该账户附有许多分批成本单。就某种意义而言，分步成本会计基本上是一种平均计算，它归结为：对一定时期的步骤成本总额以该期完工产品的有关数量加以平均。下列生产成本报告列示了一种液体产品的成本计算程序，这种液体产品的生产仅包括两个连续的步骤：配制和装瓶。在配制车间，各种配料是在加工过程开始时投入的，加工成本则是在整个加工过程均匀地发生的。在装瓶车间，原料和加工成本都假设是在整个加工过程中均匀发生的。该公司采用的制造费用预定分配率，在两个车间都是直接人工成本的50%。（表略）
请注意：
（1）当有期末在制品盘存时，为计量当期完成的工作，需要把只是部分地加工过的产量换算为一个为数较小的约当产量。如果原料的投入和加工的完成是按照不同的进度（或不均衡的），就必须为每一成本要素分别计算约当产量（如配料车间的情况）。
（2）期初在制品盘存中的全部成本及本期记入在制品的全部成本的总额必须计算为期末在制品的成本加上转出产品的成本。
（3）在分配制造成本时，设想为三组产品是有益的。即分为从期初在制品盘存中转出的产量、本期投产并完工的产量以及留存在期末在制品盘存中的产量。
（4）某一车间所计算的全部成本中，包括与从其他车间转入的与产量相联系的任何成本。
制造成本的流动过程和有关的总括分录可列示如下：（表略）
第32课 标准成本
标准成本即经过分析表明是应该发生的原料、直接人工和制造费用的金额。标准成本是在应用它们的经营期之前制定的，直到情况要求修订它们时，始终有效。经常对比实际成本与标准成本，使管理当局能按照“例外管理”原则来进行经营管理，这指的是，管理当局可集中其努力于经营活动中那些因与标准不一致而形成不利差异的方面。
制定标准成本是一件复杂的工作。大多数公司是根据可合理地达到的（而不是在理论上完美的）某种效率水平来确立成本标准的。如果所确立的标准很难或很容易达到，它们势必失去推动力，而不再是能有效地衡量实际成绩的执行标准。每当价格、所用材料、生产工艺、工资率或工资合同、产品设计发生重大变动时，就要及时地修订标准。总之，只有在采用的标准代表当前经营条件下可能达到的效率水平的情况下，借助于标准成本所确定的差异才是有意义的。
通常，制造业企业要为其每一种产品制定标准成本。每一种产品的标准成本包括原料标准成本、直接人工标准成本和制造费用标准成本。
1.原料标准成本（用以制成每单位产品）＝标准用量×标准价格
2.直接人工标准成本（用以制成每单位产品）＝标准工时×标准工资率
3.制造费用预算总额＝固定制造费用预算总额＋每单位产品上的变动制造费用预算额×正常生产能力下的生产量
制造费用预算总额将分配到每单位制成品，以确定制造费用标准成本。
假设艾博特制造业公司产品A的标准成本汇总表如下。（表略）
即使在管理完善的公司，其成本标准是仔细地制定并保持在现行水平上的，实际成本也往往与标准成本不同。一旦发生差异，就应分析它们，查明其原因，设便采取适当的行动。
假设在六月份，艾博特制造业公司生产了9 800单位的产品A，发生了如下的实际成本（假设无在制品盘存。（表略）
产品A的实际成本与标准成本的对比列示在表32-2。
标准成本可或多或少地非正式应用于专门为成本控制而编制的定期管理报表中。然而，如所公认，当标准成本及其有关差异记入总分类账户时，那将是最有效的。登记上述标准成本及差异的日记账分录如下：
为记录艾博特制造业公司六月份的完工生产，应做出分录如下（9 800单位@标准单位成本$ 12）:
制成品（按标准成本） 117 600
在制品（按标准成本） 117 600
当每月生产的产品出售时，有关的标准成本金额将从制成品账户转入销货成本账户，在营业年度终结时，通常的做法是把各差异账户的余额结转于销货成本账户，其结果，销货成本账户就从标准成本转变为实际成本了。
第33课 本—量—利分析
本—量—利分析在诸如产品系列的选择、产品定价、营销策略，以及生产设施利用等许多决策中，都是关键的因素。这一概念在管理会计中的应用如此之广，它实际上涉及经理人员所做的每一件事。
本—量—利分析有时简单地称为保本分析，这是令人遗憾的，因为保本分析不过是整个本—量—利概念的一个部分。然而它往往是关键的部分，它能在经理人员处理有关数据时，给予他（或她）许多启示。
保本点可以同样妥当地定义为销售收入总额等于费用总额（包括变动费用和固定费用）的那一点，或是边际利润等于固定费用的那一点。正如保本点的这两个定义提示的，保本分析可以按两种方法进行：（1）等式法和（2）单位边际利润法。
作为论述的依据，假设巴顿公司销售地毯，售价为每条$240，变动成本为每条$120，当月的固定费用总额为$21 600。
等式法 等式法着眼于收益表贡献方式，可以如下的等式作为其表达式：
销售收入＝变动成本＋固定费用＋利润
在保本点，利润额应为零。因此，可以找出销售收入刚好等于变动成本和固定费用总和的那一点来计算保本点。在巴顿公司，这将是：
算出保本点的销售数量后，通过保本点数量乘单位销售价格，就可以计算按销售金额表述的保本点：
180条地毯×$240＝$43 200
有时，可能并不知道变动成本和销售收入之间的金额关系。在这些情况下，如果知道变动成本和销售收入之间的比例关系，仍可算得保本点如下：
单位边际利润法 单位边际利润法实际上只是前已论述的等式法的变形。这一方法着眼于这样的概念，即每销售一个单位的产品，将能提供用以抵补固定成本的一定的边际利润金额。为了找出保本点的销售数量，必须以销售每单位产品所形成的边际利润去除固定费用总额：
固定费用/单位边际利润＝保本点
巴顿公司销售的每条地毯形成$120的边际利润（售价$240减变动成本$120），固定费用的总额为$21 600，故保本点为：
$21 600/$120＝180条地毯.
如果只知道边际利润与销售收入间的比例关系，可计算如下：
固定费用/边际利润率＝$21 600/50%＝$43 200
在某一公司具有多种系列的产品又希望为整个公司计算单一的保本点时，这一保本点分析的方法是特别有用的。
第34课 责任会计
责任会计集中地体现了这样的观念，即每个组织不过是一群为共同目标工作的个人。每个人在完成他（或她）的任务中得到的帮助越多，这一组织达到其已确定的目标的机会也就越好。责任会计把某一组织内能够控制成本或收入的每一个人确认为一个单独的责任中心，对其经管责任必须加以规定、计量，并在组织内部向上报告。
经理人员们感到，责任会计系统在分权制的组织内运行得最为有效。所谓分权制组织，即其内部的决策并不局限于少数高层经理人员，而是扩展到组织内的各个层次，各级经理人员都在其责任范围内做出重要的经营决策。在分权制组织内，责任会计系统是围绕着许多责任中心建立起来的。这些中心包括投资中心、利润中心和成本中心，在组织内部，对每个中心都规定了特定的责任范围。
责任中心 责任中心即在某一组织内能控制成本的发生或收入的创造的任何地点。这种地点可以是个人、作业、部门、公司、事业部或整个组织本身。
成本中心 成本中心是能控制成本发生的任何责任中心。成本中心不能控制销售或收入的创造。
利润中心 与成本中心不同，利润中心能同时控制成本和收入。它不仅要关注生产，而且要关注产品的推销。
投资中心 投资中心是某一组织内既能控制成本和收入又能控制投资资金的责任中心。投资中心的经理人员不仅对实现生产和销售目标负有最终责任，而且要对取得为完成生产和销售职能所需的相应设施负责；也要对取得经营活动所需的足够的营运资本负责。某一组织的一个分部能控制诸如厂场设备、存货和进入新市场等方面的投资时，那么，它就是一个投资中心。
责任会计的这些概念非常重要，因为它们将有助于确定经理人员的责任范围，也将决定对他们的业绩如何评价。
对成本中心，将借助于业绩报告按照所确立的成本标准的实现情况进行评价。对利润中心，则应凭借贡献收益表，按照销售和成本目标的实现情况进行评价。对投资中心，也要依据贡献收益表进行评价，但通常是按照它们能从投入资金中创造的收益率。
在评价管理业绩中，转移定价的确定是一个十分重要的问题。转移定价涉及组织内部的两个单位（如事业部）之间在转让货物或交换劳务时索取的价格。转移价格可以用转让货物的成本为基础，也可以用转让货物的中间市场价为基础，或者用购、销分部双方协商的价格为基础。占优势的看法认为，最恰当的转移价格是某种形式的市场价格（中间价或协商价），只要所涉及的货物或劳务的这种价格是存在的或可以确定的。在单位之间的转让采用市场价格或协商的市场价格，把买、卖双方都视为独立的、自主的单位，将便于经营业绩的评价。
 |
以上信息有错误 |  |
 |
