第一节 负债概述

一、负债的特征

负债是指企业过去的交易或事项形成的，预期会导致经济利益流出企业的现时义务。它通常具有以下四个特征。

（一）负债是基于过去的交易或事项而产生的

负债是基于过去的交易或事项而产生的。只有源于已经发生的交易或事项，会计上才有可能确认为负债，如企业赊购商品，或使用劳务就产生了应付账款这种负债。对于正在筹划的未来交易或事项，不能确认其为负债，如企业与供货方签订的采购合同，在未履行前，不会产生负债。

（二）负债是企业承担的现时义务

负债是企业承担的现时义务。由于具有约束力的合同或法定要求，义务在法律上可能是强制执行的，如企业向银行借入资金，就负有按期归还本金并支付利息的义务。义务还可能产生于正常的业务活动、习惯以及为了保持良好的业务关系或公平处事的愿望，如企业确定对售出的商品在1年内予以免费修理，那么企业已经售出的商品预期将会发生的修理费用就是该企业的负债。

（三）现时义务的履行通常关系到企业放弃含有经济利益的资产

企业履行现时义务时，通常要放弃含有经济利益的资产，以满足对方的要求。现行义务的履行，可采取若干种方式，如支付现金、转让非现金资产、提供劳务、以其他义务替换该项义务、将该项义务转换为所有者权益等。

（四）负债通常都有明确的债权人和偿付债务的日期

企业发生负债，通常有明确的债权人和偿付债务的日期，有时即使没有确切的债权人和偿付债务的日期，但能作出合理的估计。如企业赊购付款期限为1个月的商品，在确立这笔负债时，债权人为供货单位，偿付债务的日期为1个月，非常明确。而对于售出保修的商品，虽然债权人和偿付债务的日期没有确定，但可以根据保修商品的历史资料，确定保修商品的返修率，再根据保修商品的销售量以及保修期限，可以对保修商品的债权人和偿付债务的日期作出合理的估计。

总之，企业通过承担现时义务以取得其所需要的各种资产和劳务，从而形成了企业的负债。同时企业又以付出将来的经济利益作为代价，届时将以债权人所能接受的资产或劳务来清偿所形成的负债。因此，正确合理地计量反映负债，是正确反映企业财务状况和正确预测企业未来现金流量和偿债能力的基础。

二、负债的分类

企业的负债有多种多样，其形成的原因，偿还的方式和偿还期限各不相同，都有自身的特点。根据管理和核算的需要，负债可以按不同的标准进行分类。

（一）按照负债形成的原因分类

按照负债形式的原因不同，可分为经营性负债、融资性负债和其他负债。经营性负债是指企业因经营活动而发生的负债，如应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬等。融资性负债是指企业因融通资金而发生的负债，如短期借款、长期借款、应付债券、长期应付款等。其他负债是指由不属于以上两种的其他原因而发生的负债，如其他应付款、预提费用、预计负债等。

（二）按照负债偿还的方式分类

按照负债偿还的方式不同，可分为货币性负债和非货币性负债。货币性负债是指企业将来必须以货币资金偿还的债务，如短期借款、应付票据、应付账款、长期借款、应付债券等。非货币性负债是指企业将来以实物、劳务以及其他非货币性资产偿还的债务，如预收账款、售后商品保修、担保负债等。

（三）按照负债偿还的期限分类

按照负债的流动性不同，可分为流动负债和非流动负债。流动负债是指企业预计在一个正常营业周期中清偿、或者主要为交易目的而持有的、或者自资产负债表日起1年内到期应予以清偿的、或者企业无权自主地将清偿推迟至资产负债表日后1年以上的负债。非流动负债是指流动负债以外的负债。

第二节 流动负债的核算

流动负债偿还的期限短，它包括短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、代销商品款、应付职工薪酬、应交税费、应付股利、其他应付款和预提费用等。

流动负债的特点是偿还期限短，它必须在1年内偿还。流动负债包括的内容非常广泛，有关存货购销方面的流动负债在各有关章节作了阐述。本节主要阐述短期借款和应付职工薪酬，其他流动负债的内容将在其他有关章节中阐述。

一、短期借款

短期借款是指企业向银行或其他金融机构借入的，期限在1年以下（含1年）的借款。当企业发生生产经营周转资金不足，或者由于季节性储备的需要，可以通过向银行或其他金融机构借入短期借款，以确保生产经营活动的开展。

企业取得短期借款时，借记“银行存款”账户，贷记“短期借款”账户。归还短期借款时，借记“短期借款”账户，贷记“银行存款”账户。

“短期借款”是负债类账户，用以核算企业向银行等金融机构借入的期限在1年以下的各种借款。企业取得借款时，记入贷方；企业归还借款时，记入借方；期末余额在贷方，表示企业尚未归还的短期借款数额。该账户一般按借款种类或债权人进行明细分类核算。

二、应付职工薪酬的核算

（一）职工薪酬概述

职工薪酬是指企业为获得职工提供服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。

职工薪酬包括的内容有：①职工工资、奖金、津贴和补贴。②职工福利费。③医疗保险费、养老保险费、失业保险费等社会保险费。④住房公积金。⑤工会经费和职工教育费。⑥非货币性福利。⑦因解除与职工劳动关系给予的补偿。⑧其他与获得职工提供服务相关的支出。

（二）职工工资、奖金、津贴和补贴的核算

职工工资是指按照职工工作能力、劳动熟练程度、技术复杂程度和劳动繁简轻重程度，以及所负责任大小等所规定的工资标准支付给职工的劳动报酬。按照其计算的方法不同分为计时工资和计件工资。计时工资是指按计时工资标准和工作时间支付给个人的劳动报酬，计件工资是指根据已完成的销售量或工作量计算支付给个人的劳动报酬。

奖金是指支付给职工的超额劳动报酬和增收节支的劳动报酬。主要有生产奖、节约奖等，但不包括发明创造和技术改造奖。

津贴和补贴是指为了补偿职工特殊或额外的劳动消耗和因其他特殊原因支付给职工的津贴，以及为了职工工资水平不受物价影响支付给职工的物价补贴。主要有中、夜班津贴、岗位津贴、特殊工种津贴和副食品补贴等。

我国主要采用计时工资。企业一般按月计算并发放工资，在计算职工应发工资时，应根据劳动工资部门转来的考勤记录及其他有关资料，按职工出、缺勤情况，计算职工应发工资。其计算公式如下：

应发工资=工资-缺勤应扣工资

缺勤应扣工资是指病、事假应扣工资。在计算病、事假应扣工资时，先要将职工的月工资标准计算成日工资标准。日工资标准有两种计算方法。

一种是按法定工作日计算，其计算依据是：全年共365天，每周法定休息2天，全年休息日104天，法定假日10天，除去休假日114天，年法定工作日为251天，则月法定工作日为20.92天，其计算公式如下：

另一种是按日历日数计算，每月按30天计算，其计算公式如下：

现将劳动保险条例规定的病假扣款率列示如图表8-1所示。

长期病假人员是指连续病假在6个月以上的人员，按扣款率40%计算病假应扣工资。

【例】九洲商厦日工资按日历天数计算。职工王林月工资标准为1800元，4月份病假2天，工龄5年，计算其病假应扣工资及应发工资如下：

王林日工资标准=1800/30=60（元）

王林病假应扣工资=60×2×20%=24（元）

王林应发工资=1800-24=1776（元）

应发工资计算完毕后，再根据考勤记录及有关部门转来的奖金、津贴和补贴及代扣款项等有关资料，计算职工薪酬的实发金额。其计算公式如下：

实发金额=应发工资+奖金+津贴和补贴-代扣款项

在实际工作中，企业是通过编制工资结算单来结算工资的。工资结算单一式数联，其中一联经职工领款签收后，作为工资结算和发放的原始凭证；一联转交劳动工资部门；一联由财会部门留存。工资结算单的格式如图表8-2所示。

财会部门根据工资结算单中的实发金额签发现金支票提取现金，届时借记“库存现金”账户，贷记“银行存款”账户。

企业发放工资、奖金、津贴和补贴时，借记“应付职工薪酬”账户，贷记“库存现金”和“其他应付款”账户。期末将“应付职工薪酬”账户归集的各类人员的工资费用进行分配，属于商品经营业务人员的工资费用，转入“销售费用”账户；属于管理人员的工资费用，转入“管理费用”账户；属于其他经营业务人员的工资费用，转入“其他业务成本”账户;属于建筑安装固定资产人员的工资费用，转入“在建工程”账户；属于6个月以上长期病假的工资费用，则转入“管理费用”账户。

【例】九洲商厦编制的4月份工资结算单如图表8-2所示。

（1）15日，按照工资结算单实发金额59867元签发现金支票提取现金，根据现金支票存根，作分录如下：

借：库存现金　　　59867.00

　贷：银行存款　　　　　　59867.00

（2）15日，发放工资后，根据工资结算单，作分录如下：

借：应付职工薪酬——经营人员工资　　　64200.00

借：应付职工薪酬——管理人员工资　　　6800.00

借：应付职工薪酬——其他业务人员工资　2100.00

　贷：库存现金　　　　　　　　　　　　　　　　　59867.00

　贷：其他应付款——住房公积金　　　　　　　　　5117.00

　贷：其他应付款——养老保险费　　　　　　　　　5848.00

　贷：其他应付款——医疗保险费　　　　　　　　　1462.00

　贷：其他应付款——失业保险费　　　　　　　　　731.00

　贷：应交税费——应交个人所得税　　　　　　　　75.00

（3）31日，将本月份发放的职工薪酬进行分配，作分录如下：

借：销售费用——职工薪酬　　　　64200.00

借：管理费用一职工薪酬　　　　　6800.00

借：其他业务成本　　　　　　　　2100.00

　贷：应付职工薪酬——经营人员工资　　　　64200.00

　贷：应付职工薪酬——管理人员工资　　　　6800.00

　贷：应付职工薪酬——其他业务人员工资　　2100.00

（三）职工福利费、工会经费和职工教育经费的核算

职工福利费是指用于职工医疗卫生、生活困难补助、集体福利设施等支出。根据规定职工福利费按工资总额的一定比例提取。工资总额是指各企业在一定时期内直接支付给本企业全部职工的劳动报酬总额。它包括职工工资、奖金、津贴和补贴。

工会经费是指工会组织的活动经费。根据规定工会经费按工资总额的2%提取。

职工教育经费是指企业用于职工学习先进技术和科学文化的经费。根据规定职工教育经费按工资总额的1.5%～2.5%提取。

企业在提取职工福利费、工会经费和职工教育经费时，按商品经营人员工资总额提取的，列入“销售费用”账户；按企业行政管理人员和长期病假人员工资总额提取的，列入“管理费用”账户;按其他业务经营人员工资总额提取的，列入“其他业务成本”账户；按建筑安装人员工资总额提取的，列入“在建工程”账户。

【例】九洲商厦4月份发放职工的工资总额为73100元，其中:商品经营人员64200元，管理人员6800元，其他业务经营人员2100元，按本月工资总额的14%、2%和1.5%，分别计提职工福利费、工会经费和职工教育经费，作分录如下：

借:销售费用——职工薪酬（64200×17.5%）　　11235.00

借：管理费用——职工薪酬（6800×17.5%）　　1190.00

借：其他业务成本（2100×17.5%）　　　　　　367.50

　贷：应付职工薪酬——职工福利（73100×14%）　　　　10234.00

　贷：应付职工薪酬——工会经费（73100×2%）　　　　　1462.00

　贷：应付职工薪酬——职工教育经费（73100×1.5%）　　1096.50

职工福利费主要用途有：职工及其供养的直系亲属的医药费，企业内医务人员的工资、医务经费及职工因公负伤就医路费；职工生活困难补助费；企业福利机构如浴室、托儿所等工作人员工资，以及这些项目支出与收入相抵后的差额；集体福利设施和文化体育设施；独生子女补助费及其他福利支出。

企业在支用职工福利费、职工教育经费和拨交工会组织工会经费时，再借记“应付职工薪酬”账户，贷记“银行存款”或“库存现金”账户。

（四）医疗保险费、养老保险费、失业保险费等社会保险费和住房公积金的核算

医疗保险费是指由企业负担的用于职工医疗保险的费用。企业按工资总额的12%缴纳，职工按工资总额的2%缴纳。

养老保险费是指由企业负担的用于职工退休后支付职工退休金的费用。企业按工资总额的3%缴纳，职工按工资总额的8%缴纳。

失业保险费是指由企业负担的用于职工失业的保险费用。企业按工资总额的2%缴纳，职工按工资总额的1%缴纳。

住房公积金是指企业为其在职职工缴存的长期住房储金。企业按工资总额的7%缴纳，职工也按工资总额的7%缴纳。

企业负担的医疗保险费已包含在职工福利费内，因此在计提时只需在“应付职工薪酬”的二级明细账户内进行划转。

企业负担的养老保险费、失业保险费等社会保险费和住房公积金在按月计提时，应根据不同的人员分别借记“销售费用”、“管理费用”、“其他业务成本”、“在建工程”等账户，贷记“应付职工薪酬”账户。

职工负担的医疗保险费、养老保险费、失业保险费和住房公积金在发放职工薪酬予以代扣时，已经列入“其他应付款”账户。

企业按规定将医疗保险费、养老保险费、失业保险费等社会保险费缴纳给社会保险事业基金结算管理中心；将住房公积金缴纳给公积金管理中心时，应借记“应付职工薪酬”、“其他应付款”账户，贷记“银行存款”账户。

【例】根据前例的资料对社会保险费和住房公积金进行计提和缴纳的核算。

（1）按工资总额的12%计提医疗保险费，作分录如下：

借：应付职工薪酬——职工福利　　8772.00

　贷：应付职工薪酬1社会保险费　　　　　8772.00

（2）按工资总额的3%、2%和7%分别计提养老保险费、失业保险费和住房公积金，作分录如下：

借：销售费用——职工薪酬（64200×12%）　　7704.00

借：管理费用——职工薪酬（6800×12%）　　　816.00

借：其他业务成本——职工薪酬（2100×12%）　252.00

　贷：应付职工薪酬——社会保险费（73100×5%）　　　3655.00

　贷：应付职工薪酬——住房公积金（73100×7%）　　　5117.00

（3）将本月应交的医疗保险费、养老保险费、失业保险费和住房公积金（含为职工代扣的部分）分别缴纳给社会保险事业基金结算管理中心和公积金管理中心时，作分录如下：

借：应付职工薪酬——社会保险费　12427.00

借：应付职工薪酬——住房公积金　5117.00

借：其他应付款——住房公积金　　5117.00

借：其他应付款——养老保险费　　5848.00

借：其他应付款——医疗保险费　　1462.00

借：其他应付款——失业保险费　　731.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　30702.00

“应付职工薪酬”是负债类账户，用以核算企业根据规定应付给职工的各种薪酬。企业发生职工各种薪酬时，记入贷方；企业支付职工各种薪酬时，记入借方；期末余额在贷方，表示企业尚未支付的职工薪酬。

“其他应付款”账户是负债类账户，用以核算企业除应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应付利息、应付股利、应交税费等以外的其他各项应付、暂收的款项。企业发生各种其他应付、暂收款项时，记入贷方；企业支付或归还时，记入借方；期末余额在贷方，表示企业尚未支付的其他应付款项。

第三节 非流动负债的核算

一、非流动负债的意义和特点

非流动负债的偿还期限较长，它主要包括长期借款、应付债券、长期应付款、专项应付款和预计负债等。

企业在开业阶段，通过长期负债可以弥补投资者投入资金的不足，以保证经营业务的顺利进行。企业在经营过程中，当需要扩展经营规模，开拓新的市场而需要大量固定资产投资时，如果等待企业内部形成足够的留存收益后，再进行投资，将会丧失有利的时机，因此通过非流动负债来筹集资金是一种有效的方法。

非流动负债与流动负债相比较，具有负债数额大，偿还期限长的特点。

二、借款费用

（一）借款费用概述

借款费用是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。它包括借款利息、利息调整额的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。辅助费用是指向银行借款的手续费、发行债券的发行费用等。

企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。

（二）借款费用予以资本化的条件

借款费用同时满足下列条件的，才能开始予以资本化：①资产支出已经发生。资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出。②借款费用已经发生。③为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。

（三）借款利息资本化金额的确定

在资本化期间内，每一会计期间的利息（包括利息调整额的摊销）资本化的金额，应当按照下列规定确定：

为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定。专门借款是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。

为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出的加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予以资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。

资本化期间是指从借款开始资本化时点到停止资本化时点的期间，借款费用暂停资本化的期间不包括在内。

（四）辅助费用的处理

专门借款发生的辅助费用，在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本；在所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

一般借款发生的辅助费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

三、长期借款

长期借款是指商品流通企业在固定资产不能满足经营业务需要时，向银行或其他金融机构借入的期限在1年以上的各种借款。

企业向银行申请长期借款等，必须与银行签订贷款合同，并要提供不同形式的担保，然后在合同规定的期限内还本付息。

企业按照贷款合同取得购建固定资产的长期借款时，借记“银行存款”账户，贷记“长期借款——专门借款”账户。专门借款的利息不论是分期支付，还是一次性支付，均应按照权责发生制的要求分期列支。专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或者进行暂时投资取得的投资收益后的金额，确定为专门借款利息费用的资本化金额，并应当在资本化期间内，将其计入固定资产的购建成本；在固定资产购建完成达到预定可使用状态后发生的利息费用，则应直接计入当期损益，列入“财务费用”账户。

在借款费用资本化期间内，为购建或生产符合资本化条件的资产占用了一般借款的，一般借款应予资本化的利息金额的计算公式如下：

【例】上海有色金属公司为建造仓库向建设银行借入专门借款420000元，合同规定2年到期，年利率为8%，单利计息，到期一次还本付息。

（1）2009年1月31日，企业取得专门借款转入银行存款户时，作分录如下：

借：银行存款　　　　　　　　　　420000.00

　贷：长期借款——专门借款——本金　　　　420000.00

（2）2009年1月31日，签发转账支票支付第一期工程款300000元，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造仓库　300000.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　300000.00

（3）2009年2月28日，预提本月份专门借款利息2800元，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造仓库　　　　　　　　2800.00

　贷：长期借款——专门借款——利息（420000×8%÷12）　　　　2800.00

（4）2009年12月31日，收到尚未动用的专门借款120000元存入银行的利息收入792元，作分录如下：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　792.00

　贷：在建工程——建筑工程——建造仓库　　　　　792.00

（5）2009年12月31日，签发转账支票支付第二期工程款150000元，作分录如下：

借：在建工程建筑工程——建造仓库　　150000.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　150000.00

（6）2010年1月31日，仓库竣工，签发转账支票支付剩余工程款10000元，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造仓库　10000.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　10000.00

（7）2010年1月31日，计提本月份专门借款利息费用和建造仓库占用一般借款的利息费用，一般借款的费用化率为6.6‰，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造仓库　　　2998.00

　贷：长期借款——专门借款——利息　　　　　　　　　2800.00

　贷：长期借款——一般借款——利息（30000×6.6‰）　198.00

（8）2010年1月31日，建造的仓库达到预定可使用状态，交付使用，全部工程款460000元，12个月计提专门借款利息33600元，占用一般借款的费用资本化金额198元，减去尚未动用资金存入银行取得的利息收入792元，工程总决算为493006元，予以转账，作分录如下：

借：固定资产　　　　　　　　　　493006.00

　贷：在建工程——建筑工程——建造仓库　　493006.00

（9）2010年2月28日，预提本月份专门借款利息2800元，作分录如下：

借：财务费用——利息支出　　　　2800.00

　贷：长期借款——专门借款——利息　　　2800.00

（10）2011年1月31日，签发转账支票归还建造仓库的专门借款本金300000元和利息67200元，作分录如下：

借：长期借款——专门借款——本金　300000.00

借：长期借款——专门借款——利息　64400.00

借：财务费用——利息支出　　　　　2800.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　367200.00

“长期借款”是负债类账户，用以核算企业向银行等金融机构借入的期限在1年以上的长期借款及其应计利息。企业发生长期借款和应计利息时，记入贷方；企业归还长期借款和支付利息时，记入借方；期末余额在贷方，表示企业尚未偿还的长借款本金和利息。

四、应付债券的核算

债券是指企业向社会上公开筹借资金而发行的，约定在一定期限内还本付息的有价证券。它是企业负债的另一种形式，由于企业将所需借入的资金划分为许多较小的计价单位，如100元、500元、1000元等不同票面价值的债券，这样就为社会上不同阶层就其愿意投入的投资额进行投资提供了方便。因此，债券是企业筹集资金的重要方式。与长期借款相比较，它具有可以向企业、单位、社会团体和个人发行，并且可以在金融市场上流通转让的特点。

企业因资金不足而发行债券，必须经中国人民银行批准，企业也可以委托银行或其他金融机构代理发行债券。企业发行的债券，主要用于投资建设项目。企业发行债券必须具备的内容有：①债券的面值。债券的面值又称本金，它是指举债企业在债券到期日应偿还给持票人的金额。②票面利率和付息日期。两者分别指债券的票面上标明的利率和支付债券利率的时间。票面利率为年利率。③债券的发行日期、编号和还本日期。

我国规定，企业发行债券的总面额，不得大于该企业自有资产净值；债券的票面利率不得高于银行相同期限居民定期存款利率的40%。

债券按照其偿还期限的不同，可分为短期债券和长期债券两种。偿还期限不超过1年的债券，称为短期债券，其属于流动负债，通过“交易性金融负债”账户核算。偿还期超过1年的债券，称为长期债券。以下阐述的是长期债券。

（二）债券发行价格的确定

企业是根据市场利率确定债券发行价格的，因此从理论上讲债券应该按面值发行。但实际上，由于发行债券需要先经过设计、印制等一系列筹备工作，到实际发行要相隔一段时间，届时债券的票面利率与市场利率可能会不一致。公司为了维护自身的利益和投资者的利益，就需要确定债券的发行价格。所以，在发行债券时，当票面利率高于市场利率时，债券要溢价发行，当票面利率低于市场利率时，债券要折价发行。

债券的发行价格从资金时间价值的观念来理解，应由两部分构成：一部分是债券面值偿还时按市场利率折算的现值；另一部分是债券各期所支付利息按市场利率折算的现值，其计算公式如下：

现值是指未来某一时点上的一定量的现金折合为现在的价值。年金是指一定时期内每次等额收付的系列款项。

公式中的复利现值系数可以通过查阅复利现值系数表取得，年金现值系数可以通过查阅年金现值系数表取得。复利现值系数表和年金现值系数表分别见本书附录一和附录二。

【例】华夏商厦发行面值为1000元的债券，票面利率为9%，期限为3年，每满1年付息一次，而市场利率为8%，计算其债券发行价格如下：

按8%利率查得3年期的复利现值系数为0.7938；年金现值系数为2.5771。

债券发行价格=1000×0.7938+1000×9%×2.5771=1025.74（元）

计算结果表明，债券的发行价格为1025.74元，溢价25.74元。

（三）按面值发行债券的核算

当企业按面值发行债券，收到发行债券款时，借记“银行存款”账户，贷记“应付债券——债券面值”账户。

企业举债是为了购建固定资产的，发生的利息、利息调整摊销额和辅助费用，在固定资产达到预定可使用状态前，应予以资本化；在固定资产达到预定可使用状态后，应予以费用化。企业举债的目的是用于流动资产的，上列的借款费用也应予以费用化。

债券的利息一般是1年支付一次，或到期一次支付。为了使企业利息负担均衡合理，应按月预提债券的利息费用。届时借记“在建工程”或“财务费用”账户，对于1年支付一次利息的，贷记“应付利息”账户；对于到期一次支付利息的，则贷记“应付债券”账户。

企业按期支付债券利息时，借记“应付利息”或“应付债券”账户，贷记“银行存款”账户。

【例】东亚商厦为建造办公楼，于2009年3月31日按面值300000元发行债券，债券票面利率为8%，期限为2年，于2011年3月31日还本付息。

（1）2009年3月28日，签发转账支票4500元支付债券发行费用，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造办公楼　4500.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　4500.00

（2）2009年3月31日，发行债券，收到款项300000元，存入银行，作分录如下：

借：银行存款　　　　300000.00

　贷：应付债券——债券面值　　　300000.00

（3）2009年3月31日，签发转账支票支付建造办公楼第一期工程款180000元，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造办公楼　180000.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　180000.00

（4）2009年4月30日，按8%票面利率预提本月份债券利息，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造办公楼　　　2000.00

　贷:应付债券——应计利息（300000×8%÷12）　　　　　2000.00

（5）2010年3月31日，建造的办公楼已竣工，支付建造办公楼剩余工程款120000元，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造办公楼　120000.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　120000.00

（6）2010年3月31日，收到尚未动用的债券发行款120000元存入银行的利息收入864元，作分录如下：

借:银行存款　　　　　　　　　　　　　　　864.00

　贷：在建工程——建筑工程——建造办公楼　　　864.00

（7）2010年3月31日，建造办公楼已达到预定可使用状态，验收使用，全部工程款为300000元，债券发行费用为4500元，工程应付债券利息为24000元，减去尚未动用发行债券资金存入银行取得的利息收入864元，工程总决算为327636元，作分录如下：

借：固定资产——经营用固定资产　　　327636.00

　贷：在建工程——建筑工程——建造办公楼　　　　327636.00

（8）2011年3月31日，债券到期，签发转账支票348000元，归还债券本金并支付债券利息，作分录如下：

借：应付债券——债券面值　300000.00

借：应付债券——应计利息　46000.00

借：财务费用——利息支出　2000.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　348000.00

（四）溢价和折价发行债券的核算

1.溢价发行债券的核算溢价发行债券是指企业发行债券的价格高于债券面值，其高于面值的差额称为债券溢价。当企业发行债券的票面利率高于市场实际利率时，这意味着企业将要以高于市场实际利率支付利息，届时需要溢价发行。因此债券溢价实质上是企业在发行债券时，预收投资者一笔款项，以补偿以后多付给投资者的利息。

企业溢价发行债券后，按实际取得的款项，借记“银行存款”账户；按债券面值，贷记“应付债券——债券面值”账户；实际发行额与面值的差额，贷记“应付债券——利息调整”账户。

【例】华夏商厦为建造商场，于2010年1月31日发行面值为720000元的债券，该债券票面利率为9%，期限为3年，每年1月31日付息，于2013年1月31日归还本金，而市场实际利率为8%。

（1）2010年1月28日，签发转账支票10800元支付债券发行费用，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造商场　10800.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　10800.00

（2）2010年1月31日，将每1000元面值的债券按1025.74元发行。今收到溢价发行款738532.80元，存入银行，作分录如下：

借：银行存款　　　　　　　　738532.80

　贷：应付债券——债券面值　　　　　　720000.00

　贷：应付债券——利息调整　　　　　　18532.80

2.折价发行债券的核算折价发行债券是指企业发行债券的价格低于债券面值。其低于面值的差额称为债券折价。当企业发行债券的票面利率低于市场实际利率时，这意味着企业将要以低于市场实际利率支付利息，就需要折价发行。因此债券折价实质上是企业在发行债券时，预先少收投资者一笔款项，以补偿投资者以后少得利息的损失。

企业折价发行债券后，按实际发行债券取得的款项，借记“银行存款”账户；按债券面值，贷记“应付债券——债券面值”账户；债券面值与实际发行额的差额，记入“应付债券——利息调整”账户的借方。

【例】人民商厦为补充流动资金，发行面值300000元的债券，债券票面利率为7%，期限为2年，于每年4月30日付息，而市场实际利率为8%。

（1）2010年4月28日，签发转账支票4500元支付债券发行费用，作分录如下：

借：财务费用　　4500.00

　贷：银行存款　　　　　4500.00

（2）2010年4月30日，将每1000元面值的债券按982.13元发行。今收到折价发行款294639元，存入银行，作分录如下：

借：银行存款　　　　　　　294639.00

借：应付债券——利息调整　5361.00

　贷：应付债券——债券面值　　　　　300000.00

（五）利息调整额摊销的核算

企业溢价发行债券，意味着要按高于市场实际利率的票面利率支付利息；企业折价发行债券，意味着要按低于市场实际利率的票面利率支付利息，从而产生了利息调整额。因此，在按月预提债券利息时，还要摊销利息调整额，通过摊销后，使企业实际负担的利息费用与按市场实际利率计算的结果相一致。利息调整额摊销的方法有直线法和实际利率法两种。

1.直线法摊销利息调整额的核算直线法是指将利息调整额在债券到期前分期平均摊销的方法。

在摊销利息调整贷方余额时，借记“应付债券——利息调整”账户，贷记“在建工程”或“财务费用”账户。

【例】前例华夏商厦为建造商场溢价18532.80元，发行3年期的债券720000元。

（1）2010年1月31日，以银行存款支付建造商场第一期工程款500000元，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造商场　500000.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　500000.00

（2）2010年2月28日，按9%票面利率预提本月份债券利息，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造商场　5400.00

　贷：应付利息　　　　　　　　　　　　　　　　5400.00

同时摊销本月份的利息调整额，作分录如下：

借：应付债券——利息调整（18532.80÷36）　　514.80

　贷：在建工程——建筑工程——建造商场　　　　　　514.80

（3）2011年1月31日，将本月份债券利息入账，并支付投资者1年期债券利息64800元，作分录如下：

借：应付利息　　　　　　　　　　　　　　59400.00

借：在建工程——建筑工程——建造商场　　5400.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　64800.00

同时摊销本月份的利息调整额，作分录如下：

借：应付债券——利息调整（18532.80÷36）　　514.80

　贷：在建工程——建筑工程——建造商场　　　　　　514.80

（4）2011年1月31日，收到发行债券尚未动用的238532.80元存入银行的利息收入1717元，作分录如下：

借：银行存款　　　　　　　　　　　　1717.00

　贷：在建工程-——建筑工程——建造商场　　　1717.00

（5）2011年1月31日，建造商场竣工，签发转账支票支付建造商场剩余工程款240000元，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造商场　240000.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　240000.00

（6）2011年1月31日，建造商场竣工，达到预定可使用状态，验收使用，全部工程款740000元，债券发行费用10800元，应计利息64800元，扣除利息调整额摊销6177.60元和尚未动用发行债券资金存入银行取得的利息收入1717元，工程总决算为807705.40元，作分录如下:

借：固定资产　　　　807705.40

　贷：在建工程——建造商场　　807705.40

通过3年的摊销，利息调整额全部摊销完毕。债券到期时，还本付息的核算方法与按面值发行债券的方法相同。

在利息调整借方余额摊销时，借记“在建工程”或“财务费用”账户，贷记“应付债券——利息调整”账户。

【例】前例人民商厦为补充流动资金折价5361元，发行2年期的债券300000元。

（1）2010年5月31日，按7%票面利率预提本月份债券利息，作分录如下：

借：财务费用——利息支出　　1750.00

　贷：应付利息　　　　　　　　　　　1750.00

同时摊销本月份利息调整额，作分录如下：

借：财务费用——利息支出（5361÷24）　223.38

　贷：应付债券——利息调整　　　　　　　　　223.38

每月月末均作同样分录。

（2）2011年4月30日，签发转账支票支付投资者1年期债券利息21000元，作分录如下：

借：应付利息　　　　　　　　　　19250.00

借：财务费用——利息支出　　　　1750.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　21000.00

同时摊销本月份的利息调整额，作分录如下：

借：财务费用——利息支出（5361÷24）　223.38

　贷：应付债券——利息调整　　　　　　　　　　223.38

2.实际利率法摊销利息调整额的核算实际利率法是指将按债券面值和票面利率计算的票面利息，与按每付息期期初债券现值和实际利率计算的实际利息之间的差额，作为每付息期利息调整额摊销数的方法。

采用实际利率法摊销利息调整贷方余额，实际利息将会随着表示负债数额的应付债券现值的逐期减少而减少，而利息调整额却随之逐期增加，其计算方法如图表8-3所示。

【例】前例华夏商厦溢价18532.80元发行的720000元债券等为资料。债券票面利率为9%，实际利率为8%。用实际利率法计算债券各期利息调整摊销额如图表8-3所示。

以上计算的是各年的票面利息、实际利息和利息调整摊销额，各月的票面利息、实际利息和利息调整摊销额还要分别除以12取得。

第1年各月应负担的票面利息=64800/12=5400（元）

第1年各月应负担的实际利息=59082.62/12=4923.55（元）

第1年各月的利息调整摊销额=5717.38/12=476.45（元）

2010年2月28日，根据计算的结果，预提本月份债券利息，作分录如下：

借：在建工程——建筑工程——建造商场　　　4923.55

借：应付债券——利息调整　　　　　　　　　476.45

　贷：应付利息　　　　　　　　　　　　　　　　　　5400.00

采用实际利率法摊销利息调整借方余额，实际利息将会随着表示负债数额的应付债券现值的逐期增加而增加，而利息调整摊销额也随之逐期增加，其计算方法如图表8-4所示。

【例】根据前例人民商厦折价5361元发行的300000元债券等资料，债券票面利率为7%，实际利率为8%，用实际利率法计算各期利息调整摊销额如图表8-4所示。

采用实际利率法摊销利息调整借方余额的核算方法与直线法相同，不再重述。

从上列两种摊销的方法来看，按直线法摊销利息调整额简便易行。然而，随着各期利息调整额的摊销，企业的负债有了变动，而企业各期负担的债券利息却始终保持不变，因此，采用这种方法，各期负担的利息费用不够合理。而按实际利率法摊销利息调整额，企业各期负担的利息费用会随着各期负债的增减变动而相应地变动，从而使各期的利息费用负担合理，但采用这种方法，计算工作较为复杂。

“应付债券”是负债类账户，用以核算企业应支付的债券本息。企业发行债券的面值、因溢价而发生的利息调整额，债券的应计利息和摊销债券因折价而发生的利息调整额记入贷方；企业发行债券因折价而发生的利息调整额、支付债券的应计利息、摊销债券因溢价而发生的利息调整额和偿还投资者的本金时记入借方；期末余额在贷方，表示企业尚未偿还投资者的债券本金和利息。

“应付利息”是负债类账户，用以核算企业按照合同约定应支付的短期借款、分期付息到期还本的长期借款、长期债券等应支付的利息。企业发生应付利息时，记人贷方；企业支付利息时，记入借方；期末余额在贷方，表示企业尚未支付的利息。

（六）可转换公司债券的核算

可转换公司债券是指股份有限公司根据法定程序发行的、在一定期间内根据约定的条件可以转换成股票的公司债券。

债券持有者在转换期间内行使转换权利，将债券转换为股票，则债券持有者就成为公司的股东，享受股东的权利；债券持有者在转换期间内未行使转换权利，则债券持有者仍为债权人，有权要求公司还本付息。所以，可转换公司债券具有两重性，既具有债券的性质，又具有股票的性质。

可转换公司债券的发行和平时计提利息，摊销利息调整额的核算方法与普通的债券相同，不再重述。

可转换公司债券转换为股票时，应按债券面值借记“应付债券——可转换公司债券——面值”账户；按尚未摊销利息调整额借记（或贷记）“应付债券——可转换公司债券——利息调整”账户；按转换股票的股数计算的股票面值，贷记“股本”账户；借贷方相抵后的差额，贷记“资本公积”账户。

可转换公司债券转换为股票时，如债券面值不足转换1股股票时，股份有限公司应以现金予以清偿。

【例】光明商贸股份有限公司2009年4月30日发行3年期可转换公司债券4500000元，债券票面利率为8%，按面值发行，债券发行一年后可转换为股票。每7.50元债券可转换普通股股票1股，每股面值1元。2010年5月8日，有1880000元可转换公司债券转换为普通股股票250666股，并退还余款5元。

（1）将债券转换为股票入账，作分录如下：

借：应付债券——可转换公司债券——面值　1879995.00

　贷：股本——普通股　　　　　　　　　　　　　　　　250666.00

　贷：资本公积——资本溢价　　　　　　　　　　　　　1629329.00

（2）退还债券转换股票余款5元，作分录如下：

借：应付债券——可转换公司债券——债券面值　5.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　5.00

五、长期应付款

长期应付款是指除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款。商品流通企业的长期应付款主要有应付融资租入固定资产的租赁费。

融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。所有权最终可能转移，也可能不转移。

符合以下一项或数项标准的，应当认定为融资租赁：①在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。②承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁幵始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。③即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。④承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。⑤租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。

租赁期是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。

最低租赁付款额是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。资产余值是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权的，则购买价款也应当计入最低租赁付款额。或有租金是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。履约成本是指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。

承租人在计算最低租赁付款额的现值时，可以采用租赁合同规定的利率作为折现率，当采取每期期末支付租金时，最低租赁付款额的现值计算公式如下：

承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值。当确定以最低租赁付款额的现值作为入账价值时，借记“固定资产”账户；按最低租赁付款额，贷记“长期应付款”账户；两者之间的差额，记入“未确认融资费用”账户的借方。未确认融资费用在租赁期内各个期间可以采用直线法、实际利率法等方法进行摊销，届时借记“财务费用”账户，贷记“未确认融资费用”账户。

在租赁谈判和签订租赁合同过程中承租人发生的可直接归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入租入资产价值。

【例】上海金属公司年初以融资租赁方式租入吊车一辆，租赁期为5年，租金为100000元。其公允价值为81000元。租赁合同规定折现率为8%，租金于每年年末支付20000元，租赁期届满时再支付购买价款1000元，即取得吊车的所有权。届时该吊车的公允价值为9000元，计算其最低租赁付款额的现值如下：

吊车最低租赁付款额现值=20000×3.9927+1000×0.6806=80534.60（元）

（1）签发转账支票支付租赁吊车发生的手续费、律师费、印花税等初始直接费用1200元，作分录如下：

借：固定资产——融资租入固定资产　1200.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　1200.00

（2）企业取得租入吊车达到预定可使用状态，验收使用时，因吊车的最低租赁付款额现值小于公允价值，作分录下：

借：固定资产——融资租入固定资产　　80534.60

借：未确认融资费用　　　　　　　　　20465.40

　贷：长期应付款——应付融资租赁款　　　　　　101000.00

（3）按月用直线法摊销未确认的融资费用时，作分录如下：

借：财务费用"利息支出（20465.40÷60）　　341.09

　贷：未确认融资费用　　　　　　　　　　　　　　341.09

（4）年末签发转账支票支付吊车本年度租金时，作分录如下：

借：长期应付款——应付融资租赁款　20000.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　20000.00

（5）5年租赁期满，按合同规定，企业签发转账支票1000元支付吊车购买价款，作分录如下：

借：长期应付款——应付融资租赁款　1000.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　1000.00

同时企业取得了吊车的所有权，作分录如下:

借：固定资产——生产经营用固定资产　81734.60

　贷：固定资产——融资租入固定资产　　　　　　81734.60

如果融资租入固定资产在租赁开始日需要经过安装的，应先通过“在建工程”账户核算，等安装完毕，达到预定可使用状态时，再由“在建工程”账户转入“固定资产——融资租入固定资产”账户。

“长期应付款”是负债类账户，用以核算企业除长期借款和应付债券以外的各种其他长期应付款。企业发生长期应付款时，记入贷方；企业偿还长期应付款时，记入借方；期末余额在贷方，表示企业尚未偿还的各种其他长期应付款。

“未确认融资费用”是负债类账户，它是“长期应付款”的抵减账户，用以核算企业应当分期计入利息费用的未确认的融资费用。企业融资租入固定资产发生未确认的融资费用时，记入借方；企业摊销融资费用时，记入贷方；期末余额在借方；表示企业未确认融资费用的摊余数额。

六、专项应付款

专项应付款是指企业取得政府作为企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项。

专项或特定用途的款项主要有技术改造拨款和技术研究拨款等。企业收到专项拨款时，借记“银行存款”账户，贷记“专项应付款”账户；拨款项目完成后，对于形成长期资产的部分，借记“固定资产”等账户，贷记“在建工程”等账户，同时借记“专项应付款”账户，贷记“资本公积——资本溢价”账户；对于未形成长期资产需要核销的部分，借记“专项应付款”账户；贷记“在建工程”等账户；如有拨款结余需要返还的，借记“专项应付款”账户，贷记“银行存款”账户。

【例】光华食品公司因设备陈旧而污染环境，地方政府决定对其拨款100000元，对原有设备进行技术改造。

（1）收到地方政府拨款100000元时，作分录如下：

借：银行存款　　　100000.00

　贷：专项应付款　　　　　　100000.00

（2）技术改造工程决定生产除污设备，本月份领用原材料83000元，分配职工工资10000元，计提职工福利费1400元，作分录如下：

借：在建工程——技术改造工程　94400.00

　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　83000.00

　贷：应付职工薪酬——工资　　　　　　　10000.00

　贷:应付职工薪酬——职工福利　　　　　　1400.00

（3）除污设备竣工，已达到预定可使用状态，验收使用，作分录如下：

借：固定资产　　　　　　　　　　94400.00

　贷：在建工程——技术改造工程　　　　　94400.00

（4）同时将专项应付款转销，作分录如下：

借：专项应付款　　　　　94400.00

　贷：资本公积——资本溢价　　　　94400.00

（5）签发转账支票5600元将结余的技术改造拨款返还地方政府，作分录如下:

借：专项应付款　　5600.00

　贷：银行存款　　　　　　5600.00

“专项应付款”是负债类账户，用于核算企业取得政府作企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项。企业取得专项或特定用途款项时，记入贷方；企业完成拨款项目，形成各项长期资产或者未形成长期资产，予以转销及结余款返还时，记入借方；期末余额在贷方，表示企业尚未转销或返还的专项应付款。

七、或有事项和预计负债

（一）或有事项的定义和特征

或有事项是指过去的易或事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。或有事项有未决诉讼、未决仲裁、债务担保和商品质量保证等。或有事项具有以下三个特征。

1.或有事项是由过去的交易或事项形成的这是指或有事项的现存状况是企业过去的交易或事项引起的客观存在。例如，未决诉讼虽然是正在进行中的诉讼，但它是企业因过去的经济行为导致起诉其他单位或被其他单位起诉。这是现存的一种状况，而不是未来将要发生的事项。因此，未来可能发生的自然灾害、交通事故、经营亏损等事项都不属于或有事项。

2.或有事项的结果具有不确定性这是指或有事项的结果是否发生具有不确定性，或者或有事项的结果预计将会发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性。例如，为其他企业提供债务担保事项，担保方到期是否承担和履行连带责任，需要根据债务到期时被担保方能否按时还款加以确定。这一事项的结果在担保协议达成时具有不确定性。又如，某企业因侵权而被起诉，如无特殊情况，该企业很可能败诉，但是，在诉讼成立时，该企业因败诉将支出多少金额，或支出发生在何时，是难以确知的。或有事项的这种不确定性是其区别其他不确定性会计事项的重要特征。

3.或有事项的结果须由未来事项决定这是指或有事项的结果只能由未来不确定事项的发生或不发生才能决定。例如，未决诉讼，其最终结果只能随案情的发展，由判决结果决定。因此，或有事项具有时效性，其随着影响或有事项结果的因素发生变化，或有事项最终会转化为确定事项。

（二）或有事项相关义务确认为预计负债的条件

企业只有在与或有事项相关的义务同时符合下列三个条件时，才能将其确认为预计负债。

1.该义务是企业承担的现时义务这是指与或有事项有关的义务是在企业当前条件下已承担的义务，而非潜在义务。例如，大方商厦的司机因违犯交通规则造成严重的交通事故，该商厦将要承担赔偿义务。因此，违规事项发生后，该商厦随即承担的是一项现时义务。

2.履行该义务很可能导致经济利益流出企业这是指履行与或有事项产生的现时义务时，导致经济利益流出企业的可能性大于50%，但小于或等于95%。例如，2011年1月5日，永安商厦与新光公司签订协议，承诺为新光公司2年期长期借款提供全额担保。从而永安商厦因担保事项而承担了一项现时义务。倘若2011年年末，新光公司财务状况良好，通常认定其不会违约，那么永安商厦履行承担的现时义务不是很可能会导致经济利益的流出；倘若2011年年末新光公司的财务状况恶化，且并没有迹象表明其财务状况可能会发生好转，也就是说该公司可能违约，那么永安商廈履行承担的现时义务将很可能导致经济利益流出企业。

3.该义务的金额能够可靠地计量这是指与或有事项相关的现时义务的金额能够合理地预由于或有事项具有不确定性，因此，因或有事项产生的现时义务也具有不确定性，需要预计。要将或有事项确认为一项负债，其相关现时义务的金额应能够可靠地预计，例如，光华商厦因涉及一项诉讼案而成为被告，根据以往的审判案例推断，光华商厦很可能要败诉，相关的赔偿金额也可以估算出一个范围，因此可以认为光华商厦未决诉讼承担的现时义务的金额能够可靠地预计，如果同时满足其他两个条件，就可以将所形成的义务确认为一项负债。

（三）预计负债的计量

由于预计负债应承担的现时义务的金额往往具有不确定性，因此现时需要对预计负债进行计量。企业确认预计负债的金额，应当按照履行相关义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。最佳估计数的确定分以下两种情况考虑。

1.所需支出存在一个连续范围倘若所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能性是相同的，最佳估计数应当按照该范围内的中间值确定。

【例】2011年1月5日，新光商厦因合同违约而涉及一项诉讼案，根据商厦的法律顾问判断，最终的判决很可能对该商厦不利。至月末尚未接到法院的判决，因此诉讼须承担的赔偿金额也无法准确地确定。不过，据专业人士估计，赔偿金额可能在80000～100000元之间，则确认新光商厦预计负债的金额如下：

新光商厦预计负债的金额=（80000+100000）/2=90000（元）

2.所需支出不存在一个连续范围倘若所需支出不存在一个连续范围，则最佳估计数应按如下方法确定：

（1）或有事项涉及单个项目当或有事项仅涉及单个项目，最佳估计数应当按最可能发生的金额确定，如一项未决诉讼，一项未决仲裁或一项债务担保等。

（2）或有事项涉及多个项目当或有事项涉及多个项目，应当按照各种可能结果及相关概率计算确定，如商品质量保证。在商品质量保证中，提出商品保修要求的，可能有较多的客户，企业相应地对这些客户负有保修义务，那么最佳估计数应当按各种可能的结果及相关的概率计算确定。

【例】2011年1月份，大光明钟表商店销售国产手表9000只，销售进口手表8000只。根据保修规定，售出手表后1年内发生故障，该商店负责免费修理。根据以往经验，国产手表免费修理的占销售量的3%，平均每只修理费用约20元；进口手表免费修理的占销售量的2%，平均每只修理费用约30元。计算该或有事项所需支出的最佳估计数如下：

销售手表保修费用最佳估计数=9000×3%×20+8000×2%×30=10200（元）

（四）预计负债预期可获得的补偿的处理

当企业因清偿预计负债所需支出的全部或部分金额，预期由第三方补偿的，则补偿金额只有在基本确定能收到时，才能作为资产单独确认，且确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值。补偿金额“基本确定能收到”，是指预期从保险公司、索赔人、被担保企业等获得补偿的可能性大于95%但小于100%的情形。

可能获得补偿的情况通常有发生交通事故等情况时，企业通常可以从保险公司获得合适的赔偿；在某些索赔诉讼中，企业可以通过反诉的方式对索赔人或第三方另行提出赔偿要求，以及在债务担保业务中，企业在履行担保义务的同时通常可以向被担保企业提出额外追偿要求。

（五）预计负债的核算

企业在确认预计负债的同时，应确认一项支出或费用入账。倘若企业基本确定能获得补偿，那么应将这些补偿先抵减已入账的支出或费用。

企业由对外担保、未决诉讼或未决仲裁产生的预计负债，应当按照确定的金额借记“营业外支出”账户，贷记“预计负债”账户。

【例】2011年1月5日，新光商厦因合同违约而涉及一项诉讼案。根据企业法律顾问判断，最终的判决很可能对该商厦不利。至月末，尚未接到法院的判决。据专业人士估计，赔偿金额可能在80000～100000元之间，作分录如下：

借：营业外支出——赔偿支出　　90000.00

　贷：预计负债——未决诉讼　　　　　　90000.00

等未决诉讼或未决仲裁在判决或裁决后，再借记“预计负债”等有关账户，贷记“其他应付款”或“银行存款”等有关账户。

【例】2011年4月5日，新光商厦因合同违约案经法院判决，应赔偿原告96000元，款项于判决生效后10日内支付。并承担诉讼费16000元。

（1）签发转账支票16000元支付诉讼费，作分录如下：

借：管理费用——诉讼费　　　　16000.00

　货：银行存款　　　　　　　　　　　　16000.00

（2）将应付赔偿款入账，作分录如下：

借：营业外支出——赔偿支出　6000.00

借:预计负债——未决诉讼　　　90000.00

　贷：其他应付款　　　　　　　　　　　96000.00

企业为客户提供商品质量保证的，应定期根据预计负债的最佳估计数借记“销售费用”账户，贷记“预计负债”账户。

【例】2011年1月份大光明钟表商店销售国产手表9000只，进口手表8000只。根据保修规定，售出手表后1年内发生故障免费修理。根据以往经验，国产手表免费修理的占销售量的3%，平均每只修理费用约20元；进口手表免费修理的占销售量的2%，平均每只修理费用约30元。1月31日，计提本月份预计负债，作分录如下：

借：销售费用　　　　　　10200.00

　贷：预计负债——保修费用　　　　10200.00

当企业实际为客户提供保修服务时，倘若是由本企业修理部门进行保修服务的，根据同类非保修商品应收取的修理用，借记“预计负债”账户，贷记“其他业务收入”账户；倘若是由其他企业修理的，则根据支付其他企业修理保修手表的费用，借记“预计负债”账户，贷记“银行存款”账户。

企业应当在期末对预计负债的账面价值进行复核。有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。

“预计负债”是负债类账户，用以核算企业确认的预计负债。企业发生或调整增加预计负债时，记入贷方；企业实际清偿或调整减少预计负债时，记入借方；期末余额在贷方，表示企业已确认而尚未支付的预计负债。