第一节　税金概述

一、税金的含义

税金是指企业和个人按照国家税法规定的税率向税务部门交纳的税款。它是国家财政收入的一个重要组成部分。

(一)税收的特征

税收是指国家为了行使其职能取得的财政收入的一种方式。它实质上也就是企业和个人交纳的税金。

税收主要有以下三个特征。

1.具有强制性　税收是国家以社会管理者的身份，用法律、法规等形式对征收税款加以规定，并依照法律强制征税。

2.具有无偿性　国家征税后，税款即成为财政收入，不再归还纳税人(法律、法规规定可以退税的除外)，也不支付其任何报酬。

3.具有固定性　国家在征税之前，以法的形式预先规定了课税对象、课税额度和课税方法等。

(二)税收的作用

税收对保证完成财政收入，为经济建设积累资金；对宏观调控生产和消费，调节社会成员的收入水平；对开展企业之间的竞争，促进社会主义市场经济的发展，促进企业加强经济核算，改善经营管理，提高经济效益；对推动国民经济协调发展等均具有重要的作用。

二、税金的分类

税的种类较多，按其性质不同，可以分为流转税、收益税和其他税三类。

(一)流转税

流转税是指以流转额和服务收入额为纳税对象征收的税款。它主要有关税、消费税、增值税、营业税和城市维护建设税等。

1.关税　它是指在我国境内从事进出口货物和物品的单位和个人，就其进出口额征收的税款。

2.消费税　它是指在我国境内从事生产或进口应税消费品的单位和个人，就其取得的销售额或者进口额征收的税款。

3.增值税　它是指在我国境内销售货物或者提供加工、修理、修配劳务以及进口货物的单位和个人，就其经营、加工、修理修配过程中新增加的价值额计算征收的税款。

4.营业税　它是指在我国境内提供应税劳务或销售不动产以及转让无形资产的单位和个人，就其取得的销售额征收的税款。

5.城市维护建设税　它是指在我国境内交纳增值税、消费税和营业税的单位和个人，就其应交纳的增值税、消费税和营业税等为计税依据而征收的税款。

(二)收益税

收益税是指以收益额为纳税对象征收的税款。它主要有企业所得税和个人所得税两种。

1.　企业所得税　它是指在我国境内的各种企业和其他取得收入的组织，就其生产经营所得和其他所得征收的税款。

2.　个人所得税　它是指对中国公民、外籍人员和个体工商户取得的各项应税收入所得征收的税款。

(三)其他税

其他税是指除流转额、收益额外，以其他方面为纳税对象征收的税款。它主要有印花税、车船税、城镇土地使用税和房产税等。

1.　印花税　它是指在我国境内进行经济活动和经济交往中，就其所书立、使用、领受具有法律效力的凭证的单位和个人征收的税款。

2.　车船税　它是指在我国境内的车辆、船舶的所有人，就其行驶于公共道路的车辆和航行于我国境内河流、湖泊和领海口岸的船舶征收的税款。

3.　城镇土地使用税　它是指以城镇土地为征税对象，对拥有土地使用权的单位和个人，就其实际使用土地面积征收的税款。

4.　房产税　它是指以房产为征税对象，依据房产的价格或者房产的租金向房产所有人或者经营人征收的税款。

第二节 税金的核算

一、关税

(一)关税计算的依据

关税是价内税，它是由海关负责征收的。关税计算的依据是完税价格和关税税率。

海关以进出口货物'的实际成交价格为基础审定完税价格。实际成交价格是指一般贸易项目下进口或出口货物的买方为购买该项货物向卖方实际支付或应当支付的价格。它包括两层含义：一是确定完税价格时必须以货物的实际成交的价格为基础；二是纳税义务人向海关申报的价格并不一定等于完税价格，只有经过海关审核并接受的申报价格才能作为完税价格。对于不真实或不准确的申报价格，海关可依照税法规定对有关进出口货物的申报价格进行调整或另行估定完税价格。

关税按照其征收的环节不同，可分为进口关税和出口关税两种。

1.　进口关税计算的依据　进口关税计算的依据是进口商品完税价格和进口关税税率。

(1)进口商品完税价格　进口货物以海关审定的成交价格为基础的CIF价格作为完税价格。它包括货价，加上货物运抵中国关境内输入地起卸前的包装、运输、保险和其他劳务费用。

(2)进口关税税率　国家对国内不能生产或供应不足的生活必需品和生产资料实行低税率或免税；对国内已能生产或非国计民生必需品，实行较高的税率，以限制进口。进口关税税率共分21类，详细内容见《中华人民共和国进出口税则》。

2.　出口关税计算的依据　出口关税计算的依据是出口商品完税价格和出口关税税率。

(1)出口商品完税价格　出口货物以海关审定的成交价格为基础的售予境外的FOB价格，扣除出口关税后作为完税价格。

出口货物成交价格中含有支付给国外的佣金，如与货物的FOB价格分列，应予以扣除；如未单独列明的，则不予扣除。

出口货物的FOB价格，应以该项货物运离关境前的最后一个口岸的FOB价格为实际FOB价格。

(2)出口关税税率 国家为了发展出口贸易，保护国内资源，优化出口商品结构，除了对需要限制出口的极少数原材料及半成品等35种商品征收出口关税外，其他绝大多数商品都免征出口关税，出口关税税率在20%〜50%之间。

(二)关税的计算和核算

1.进口关税的计算和核算　进口货物以外币计价成交的，由海关按照填发税款交纳凭证之日中国人民银行公布的人民币对外币交易的中间汇率折合成人民币。完税价格计算到元为止，元以下四舍五入。关税的起征点为人民币10元。进口关税应作为商品采购成本的组成部分。其计算公式如下：

应交进口关税额＝进口商品完税价格×进口关税税率

进口商品完税价格＝进口商品CIF价格(原币)×市场汇率(中间汇率)

【例】新光食品进出口公司从美国进口卷烟一批，CIF价格为100 000美元，进口关税税率为25%，收到海关填发的税款交纳凭证，当日汇率为6. 78元。计算应交纳的进口关税额如下：

卷烟完税价格＝100 000×6. 78＝678 000(元)

卷烟应交进口关税额＝678 000×25%＝169 500(元)

根据计算的结果，作分录如下：

借：在途物资　　　　　　　　169 500.00

　贷：应交税费——应交进口关税　169 500.00

如为代理进口业务发生的关税额，应由受托的外贸企业代征代缴的，受托的外贸企业收到海关填发的税款交纳凭证时，则应借记“应收账款”账户，贷记“应交税费——应交进口关税”账户。

2.出口关税的计算和核算　出口货物以外币计价成交的，计征关税时的外币折合、完税价格的取值和起征点与对进口关税的规定相同，在此不再重述。出口关税额应列入“营业税金及附加”账户，其计算公式如下：

应交出口关税额＝出口商品完税价格×出口关税税率

【例】西北五金矿产进出口公司出口钨矿砂一批，FOB价格120 000美元，出口关税税率为20%，收到海关填发的税款交纳凭证，当日汇率为6. 78元，计算应交纳的出口关税税额如下：

应交出口关税额＝678 000×20%＝135 600(元)

根据计算的结果，作分录如下：

借：营业税金及附加　　　　135 600.00

　贷：应交税费——应交出口关税　135 600.00

如为代理出口业务发生的关税额，应由受托的外贸企业代征代交的，受托的外贸企业收到海关签发税款交纳凭证时，则应借记“应付账款”账户，贷记“应交税费——应交出口关税”账户。

进出口货物的纳税人或他们的代理人应当在海关填发税款交纳凭证的次日起7日内向指定银行交纳。进口货物在完税后才能进入国内市场流通，出口货物完税后才能装船出口。在交纳关税时，借记“应交税费”账户，贷记“银行存款”账户。

二、消费税

消费税是价内税，是国家对某些特定商品进行特殊调节而设立的税种。征收消费税的消费品包括：烟、酒及酒精、化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮及焰火、成品油、汽车轮胎、小汽车、摩托车、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子和实木地板等14个税目。凡生产、委托加工和进口这14个税目内商品的单位和个人，均要交纳消费税。

(一)消费税计算的依据

外贸企业进口应税消费品的消费税由海关代征，由进口人向报关地海关申报纳税。消费税的计税办法有从价定率和从量定额两种。这两种办法的计算依据是不同的。

1.　消费税从价定率计算的依据　从价定率是指根据进口消费品的组成计税价格和确定的消费税税率计算消费税额的办法。它计算的依据有以下两项。

(1)组成计税价格　进口商品以关税完税价格，加上关税，除以1减消费税税率后的商数，作为进口商品消费税的组成计税价格。

(2)消费税税率　进口商品按不同的税目或子目确定消费税税率，税率为1%〜56%。

2.　消费税从量定额计算的依据　从量定额的计算方法是指根据进口消费品的数量和确定的单位税额计算消费税额的办法。采用这种办法计算的依据是海关核定的应税消费品的进口征税数量和税法规定的单位税额。

在应税消费品中，除黄酒、啤酒、汽油、柴油4种产品实行从量定额计税办法外，其他产品均实行从价定率的计税办法。

(二)消费税的计算和核算

进口商品消费税额主要采用从价定率办法计算。进口商品的消费税额应列入商品采购成本，其计算公式如下：

应交消费税额＝组成计税价格×消费税税率

【例】新光食品进出口公司进口卷烟一批，关税完税价格为678 000元，关税额为169 500元，按40%税率计算应交消费税额如下：

卷烟应交消费税额＝1 412 500×40%＝565 000(元)

收到海关根据计算结束填发的税款交纳凭证时，作分录如下：

借：在途物资　　　　　　　　565 000.00

　贷：应交税费——应交消费税　　565 000.00

进口商品消费税额采用从量定额办法计算时，其计算公式如下：

应交消费税额＝应税消费品数量×消费税单位税额        

三、增值税

(一)增值税计算的依据

增值税是价外税，其计算方法有扣税法和辨额法两种，我国目前只采用扣税法。扣税法是指先按销售货物或应税劳务的销售额计算增值税额(简称销项税额)，然后再按税法规定抵扣购进货物或者应税劳务时已交纳的增值税额(简称进项税额)，计算其应纳增值税额的方法。

上列所指的货物是指有形动产，包括库存商品、原材料、包装物、低值易耗品及电力、热力和气体等。

1.进项税额的确认和计算的依据　进项税额是指纳税人购进货物或者接受应税劳务所支付或者负担的增值税额。在商品购销活动中，销售方收取的销项税额，也就是购买方支付的进项税额。外贸企业在其经营活动中既会发生销售货物或提供应税劳务，又会发生购进货物或接受应税劳务，因此都会有收取的销项税额和支付的进项税额。增值税的核心就是纳税人收取的销项税额抵扣其支付的进项税额，其余额为纳税人实际交纳的增值税额。

(1)国内购进商品进项税额的确认　外贸企业国内购进商品支付的进项税额并不是都可以从销项税额中抵扣的，需要确认能抵扣的进项税额。

A.　能抵扣的进项税额　企业能从销项税额中抵扣的进项税额有下列两项内容。

a.　纳税人购进货物或者应税劳务，从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。

b.　纳税人购进农业产品的进项税额，按买价依照13%的扣除率计算。

B.　不能抵扣的进项税额　企业不能从销项税额中抵扣的进项税额有下列八项内容。

a.　购进货物或者应税劳务未按规定取得并保存增值税扣税凭证的。

b.　购进货物或者应税劳务的增值税扣税凭证上未按规定注明增值税额及其他有关事项，或者虽有注明但不符合规定的。

c.　用于非增值税应税项目的购进货物或者应税劳务。

d.　用于免征增值税项目的购进货物或者应税劳务。

e.　用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。

f.　非正常损失的购进货物及相关的应税劳务。

g.　非正常损失的在产品、自制库存商品所用的购进货物或者应税劳务。

h.　国务院财政、税务部门规定的纳税人自用的消费品。

(2)进口商品进项税额计算的依据　进口商品进项税额计算的依据是组成计税价格和增值税税率。

A.　组成计税价格　进口商品以关税完税价格，加上关税和消费税之和作为计算进口商品增值税的组成计税价格。

B.　增值税税率　进口商品的增值税税率有低税率和基本税率两种。

a.　低税率。低税率为13%，国家对进口粮食、食用植物油、天然气、图书、报纸、杂志、饲料、化肥、农药、农机、农膜等，按低税率计征。

b.　基本税率。基本税率为17%，国家对进口商品的征税除了符合低税率的条件外，一般都按基本税率征收。

2.销项税额计算的依据　销项税额计算的依据是销售额和增值税税率，其计算公式如下：

销项税额＝销售额×增值税税率

(1)　销售额的确定　销售额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括收取的销项税额。

价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金(延期付款利息)、包装费、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项，以及其他各种性质的价外费用。

凡随同销售货物或提供应税劳务向购买方收取的价外费用，无论其会计上如何核算，均应计入销售额计算应纳税额。

(2)　增值税税率　它有基本税率、低税率和零税率三种。

A.　基本税率　基本税率为17%，适用于一般货物和应税劳务。

B.　低税率　低税率为13%，适用于粮食、食用植物油、自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油、液化气、居民用煤炭制品、图书、报纸、杂志、饲料、化肥和农药等。

C.　零税率　零税率适用于报关出口的货物，国务院另有规定者除外。

(二)增值税的计算和核算

增值税的核算比较复杂，先在“应交税费”账户下设置“应交增值税”和“未交增值税”两个二级明细账户。

在“应交增值税”二级明细账户下再设置“销项税额"、“出口退税”、“进项税额转出”、“进项税额”、“已交税金”、“减免税款”、“出口抵减内销商品应纳税额”、“转出未交增值税”和“转出多交增值税”等三级明细账户。现将这些三级明细账户的核算内容说明如下：

“销项税额”明细账户　企业销售货物或提供应税劳务应收取销项税额时，记入该账户的贷方；退回销售货物，应冲销销项税额时，则用红字记入该账户的贷方°

“出口退税”明细账户　企业出口适用零税率的货物，凭出口报关单等有关凭证，向税务机关申报办理出口退税，在收到退回增值税额时记入该账户的贷方；出口货物办理退税后，若发生退货或者退关而补交已退增值税额时，则用红字记入该账户的贷方。

“进项税额转出”明细账户　企业购入的货物发生非正常损失，以及改变用途等原因时，其已入账的进项税额应转入该账户的贷方，而不能从销项税额中抵扣。

“进项税额”明细账户　企业购入货物或接受应税劳务，支付符合从销项税额中抵扣的进项税额时，记入该账户的借方；退出所购货物冲销进项税额时，则用红字记入该账户的借方。

“已交税金”明细账户　企业交纳当月发生的增值税额时，记入该账户的借方；收到退回当月多交增值税额时，则用红字记入该账户的该账户的借方。

“减免税款”明细账户　企业按规定获准减免增值税款时，记入该账户的借方。

“出口抵减内销商品应纳税额”明细账户　企业按规定计算的出口货物的进项税额抵减内销商品的应纳税额时，记入该账户的借方。

“转出未交增值税”明细账户　企业在月末发生当月应交未交增值税额时，记入该账户的借方。

“转出多交增值税”明细账户　企业在月末发生当月多交纳的增值税额尚未退回时，记入该账户的贷方。

在“未交增值税”二级明细账户下再设置“转入未交增值税”和“转入多交增值税”两个三级明细账户。现将这两个三级明细账户的核算内容说明如下：

“转入未交增值税”明细账户　企业在月末发生当月应交未交的增值税额转入时，记入该账户的贷方；在以后交纳时，记入该账户的借方。

“转入多交增值税”明细账户　企业在月末发生当月多交纳的增值税额尚未退回时，记入该账户的借方；在以后退回时，记入该账户的贷方。

外贸企业进口商品发生的增值税额是价外税，在交纳时列入“应交税费”账户，

其计算公式如下：

应交增值税额＝组成计税价格×增值税税率

组成计税价格＝关税完税价格＋关税额＋消费税额

【例】新光食品进出口公司从美国进口卷烟一批，关税完税价格为678 000元，关税额为169 500元，消费税额为565 000元，增值税税率为17%，计算其应交纳的增值税额如下：

卷烟组成计税价格＝678 000＋169 500＋565 000＝1 412 500(元)

卷烟应交增值税额＝1 412 500×17%＝240 125(元)

在交纳增值税额时，作分录如下：

借：应交税费——应交增值税——进项税额　240 125.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　240 125.00

增值税额的纳税期限由主管税务机关根据纳税人应交税额的多少分别核定。

企业应交增值税额的计算公式如下：

【例】武泰钢材进出口公司纳税期限为1个月。3月31日，应交增值税二级账户的三级明细分类账户的余额如下(单位：元)：

销项税额　　284 750　　　进项税额　　　　　251 600.00

出口退税　　97 410      　　转出未交增值税　　　89 760.00

(1) 3月31日，仓库被盗窃库存商品一批，金额20 000元，该批库存商品的增值税税率为17%，予以转账。作分录如下：

借：待处理财产损溢　　　　　　　　　　　23 400.00

　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　20 000.00

　贷：应¥税费——应交增值税——进项税额转出　3 400.00

(2) 3月31日，根据上列资料计算3月份应交增值税额如下：

应交增值税额＝284 750＋97 410＋3 400－251 600－89 760＝44 200(元)

根据计算的结果，作分录如下：

借：应交税费——应交增值税——转出未交增值税　44 200.00

　贷：应交税费——未交增值税——转入未交增值税　44 200.00

如计算的结果为负数，则表示多交增值税额，应借记“应交税费——未交增值税——转入多交增值税”账户，贷记“应交税费——应交增值税——转出多交增值税”账户。

(3) 4月10日，填制增值税缴款书，交纳3月份增值税额，作分录如下：

借：应交税费——未交增值税——转入未交增值税　44 200.00

　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　44 200.00

为了便于记账，并便于计算各期的应纳增值税额，应交增值税的三级明细分类账可以采用多栏式账页。

增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人两种，其核算方法是不同的。前述增值税的核算方法是一般纳税人采用的。

(三)小规模纳税人增值税的计算和核算

小规模纳税人是指年销售额在财政部门规定的标准以下的，并且会计核算不健全，不能按照规定报送税务资料的增值税纳税人。

小规模纳税人销售货物或者应税劳务所得的销售额，按3%的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。因此，小规模纳税人购进货物时，应将支付的货款和进项税额全部作为货物的进价，记入“在途物资”账户，将价税合计数作为库存商品、原材料、包装物和低值易耗品的采购成本。销售商品时，不得填制专用发票，只能采用普通发票，将取得的收入全部记入“主营业务收入”账户，这样“主营业务收入”账户反映的是含税收人，因而，月末要将其调整为真正的销售额，将增值税额从含税收入中分离出来，其调整的公式如下：

然后根据调整的结果，再计算应交增值税额，其计算公式如下：

应交增值税额＝销售额×征收率

【例】曲阳服装进出口公司为小规模纳税人，1月31日，“主营业务收入”账户余额为82 400元，增值税征收率为3%，将增值税额从含税收入中分离出来，计算的结果如下：

应交增值税额＝80 000×3%＝2 400(元)

根据计算的结果，调整本月份的商品销售收入和应纳增值税额，作分录如下：

借：主营业务收入　　　　　2 400.00

　贷：应交税费——应交增值税　2 400.00

2月10日，填制增值税缴款书，交纳增值税额，作分录如下：

借：应交税费——应交增值税　2 400.00

　贷：银行存款　　　　　　　　2 400.00

“应交税费”是负债类账户，用以核算企业按照税法规定应交纳的各种税金和教育费附加。企业提取应交纳的各种税费时，记入该账户的贷方；企业交纳各种税费时，记入该账户的借方；期末余额通常在贷方，表示企业尚未交纳的税费，若期末余额在借方，则表示企业多交或尚未抵扣的税费。

四、营业税

(一)营业税计算的依据

营业税是价内税，外贸企业提供应税劳务，出售或出租无形资产、销售不动产都要交纳营业税。营业税计算的依据是营业额和营业税税率。

1.　营业额　营业额是指纳税人提供应税劳务、出售或出租无形资产及销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。价外费用包括向对方收取的手续费、基金、集资费、代收款项及其他各种性质的价外收费。

2.　营业税税率　营业税税率按照行业、类别不同分别采用了不同的比例税率。交通运输业为3%，出售、出租无形资产为5%，销售不动产为5%。

(二)营业税的计算和核算

外贸企业提供代理业务、运输业务、出租无形资产等经营业务发生的营业税列入“营业税金及附加”账户；支付出售无形资产业务发生的营业税列入“营业外收入”账户；支付出售不动产业务发生的营业税则列入“固定资产清理”账户。营业税的计算公式如下：

应交营业税额＝计税营业额×营业税税率

【例】武泰钢材进出口公司3月份发生代理出口销售手续费收入16 000元，出租专利权租金收入12 000元，出售旧仓库收入200 000元，营业税税率为5%。计算本月份应交营业税额如下：

经营业务应交营业税额＝(16 000＋12 000)×5%＝1 400(元)

出售旧仓库应交营业税额＝200 000×5%＝10 000 (元)

根据计算的结果，提取应交营业税额，作分录如下：

借：营业税金及附加　　　　　　　1 400.00

借：固定资产清理——出售旧仓库　10 000.00

　贷：应交税费——应交营业税　　　　11 400.00

五、城市维护建设税

(一)城市维护建设税计算的依据

城市维护建设税税款专门用于城市的公用事业和公共设施的维护建设。它以纳税人实际交纳的增值税额、消费税额和营业税额为计税的依据，将其乘以规定的税率。城市维护建设税的税率按纳税人所在地的不同，分为如下三种：纳税人所在地为市区的，税率为7%；纳税人所在地为县城、镇的，税率为5%；纳税人所在地不在市区、县城或者镇的，税率为1%。

(二)城市维护建设税的计算和核算

外贸企业负担的城市维护建设税，因经营业务而发生的，应列入“营业税金及附加”账户；因出售无形资产而发生的，应列入“营业外收入”账户；因出售不动产而发生的，则应列入“固定资产清理”账户。应交城市维护建设税的计算公式如下：

城市维护建设税一般在月末提取，次月初交纳。

【例】捷达汽车进出口公司1月份应交增值税额85 000元，应交消费税额100 000元，出租无形资产应交营业税额1 600元，按7%的税率计算本月份应交城市维护建设税如下：

经营业务应交城市维护建设税额＝(85 000＋100 000＋1 600)×7%＝13 062(元)

(1)　根据计算的结果，提取应交城市维护建设税额，作分录如下-

借：营业税金及附加　　　　　　　　13 062.00

　贷：应交税费——应交城市维护建设税　13 062.00

(2)　将城市维护建设税结转“本年利润”账户，作分录如下：

借：本年利润　　　13 062.00

　贷：营业税金及附加　13 062.00

六、印花税

印花税根据购销合同、加工承揽合同、建设工程勘察设计合同、建筑安装工程承包合同、财产租赁合同、货物运输合同、仓储保管合同、借款合同、财产保险合同、技术合同、产权转移书据和股份转让书据的金额，按税法规定的税率交纳；营业账簿中记载资金的账簿，根据“实收资本”加“资本公积”两项的合计金额按的税率交纳，其他账簿每件交纳5元；权利、许可证照每件交纳5元。

印花税由纳税人自行计算自行购买印花税票，自行贴花，并由纳税人在每枚税票的骑缝处盖戳注销。企业根据业务需要购买印花税票时，借记“管理费用”账户，贷记“库存现金”或“银行存款”账户。

七、车船税、房产税和城镇土地使用税

车船税以辆、自重每吨和净吨位每吨从量计征。载客汽(电)车、摩托车，以辆为计税标准；载货汽车、专业作业车、三轮汽车以自重每吨为计税标准；船舶按净吨位每吨为计税标准。

房产税有从价计征和从租计征两种，企业自用的房产采用从价计征。根据房产的余值，按1. 2%的税率交纳，其计算公式如下：

应交房产税额＝房产余值×1. 2%

房产余值＝房产原值×[l －(10%〜30%)]

企业出租的房产，根据房产的租金收入，按12%的税率交纳，其计算公式如下：

应交房产税额＝房产租金收入×12 %

城镇土地使用税根据实际使用土地的面积，抹税法规定的单位税额交纳。其计算公式如下：

应交城镇土地使用税额＝应税土地的实际占用面积×适用单位税额

一般规定每平方米的年税额，大城市为1. 50〜30. 00元；中等城市为1. 20〜24. 00元；小城市为0. 90〜18. 00元；县城、建制镇、工矿区为0. 60〜12. 00元。

车船税采取按年申报交纳的方法，而房产税、城镇土地使用税均采取按年征收，分期交纳的方法。

【例】武泰钢材进出口公司拥有小汽车2辆，每年每辆税额450元；载重汽车3辆，计自重15吨，每吨年税额100元；自用房产原值900 000元，允许减除20%计税，房产税年税率为1. 2%；占用土地面积为1 000平方米，每平方米年税额为12 元。税务部门规定对车船税、房产税和城镇土地使用税在2月10日前交纳。1月31日，计算本月份应交纳各项税金。

根据计算的结果，提取应交车船税、房产税和城镇土地使用税。作分录如下：

借：管理费用——税金　　　　　　　4 120.00

　贷：应交税费——应女车船税　　　　　2 400.00

　贷：应交税费——应交房产税　　　　　　720.00

　贷：应交税费——应交城镇土地使用税　1 000.00

八、教育费附加

教育费附加是国家为了加快教育事业的发展，扩大中小学教育经费的来源，而向单位和个人征收始附加费用。以用于改善中小学基础教育设施和办学条件。

教育费附加以各单位和个人实际交纳的增值税、消费税、营业税的税额为计征依据，教育费附加率为3%，一般月末提取，次月初交纳。其计算和核算口径与城市维护建设税相同。：

【例】捷达汽车进出口公司1月份应增值税额为85 000元，消费税额为100 000元，出租无形资产业务应交营业税额为1 600元。

(1)按税额的3%计提教育费附加时，作分录如下：

借：营业税金及附加　　　　　5 598.00

　贷：应交税费——育费附如　　5 598.00

(2)将教育费附加结转“本年利润”时，作分录如下：

借：本年利润　　　　5 598.00

　贷：营业税金及附加　　5 598.00

在下月初交纳教育费附加时，借记“应交税费”账户，贷记“银行存款”账户。

“营业税金及附加”是损益类账户，用以核算企业经营活动发生的营业税、消费税、城市维护建设税、出口关税和教育费附加等相关税费。企业按规定提取与经营活动相关的税费时，记入该账户的借方；企业月末将其结转“本年利润”账户时，记入该账户的贷方。

为了便于教举，本节仅阐述流转税和其他税的核算，关于所得税将在第十四章第一节中阐述。

第三节 出口退税的核算

一、出口退(免)税的意义

出口退税是指对货物在出口前实际承担的税收负担，按照规定的退税率计算后予以退还。出口免税是指对货物在出口环节不征增值税和消费税。由于各国的税收政策千差万别，同一种产品在不同的国家税负是不相同的。这样，国际间的税收差异，对国际贸易来说，必然会造成各国出口货物成本的含税量不同，从而在国际上无法公平竞争，因此，国际上通行的做法是企业出口货物以不含税价格参与国际市场竞争。

我国为鼓励企业开展出口业务，在遵循WTO基本规则的前提下，通常都采取优惠的税收政策。对增值税出口货物实行零税率，零税率是指货物在出口时整税负为零。出口货物适用零税率，不但出口环节不必纳税，而且还可以退还以前税环节已纳的税款，从而为我国外贸企业参与国际竞争创造了有利的条件。

二、出口退(免)税适用的范围

根据税法规定，凡是经批准有出口经营权的企业出口自己生产或收购的货物，或代理出口的货物，除规定的免税货物，限制或禁止出口的货物外，都可以给予出口免税并退税。

(一)出口货物给予免税不予退税的货物

一是属于生产企业的小规模纳税人自营出口、委托外贸企业代理出口的自产货物。

二是外贸企业从小规模纳税人购进并持普通发票的货物出口，免税但不予退税。但对抽纱、工艺品、香料油、山货、草柳竹藤制品、渔网渔具、松香、五倍子、生漆、鬃尾、山羊板皮、纸制品等出口货物，考虑其占出口比重较大及其生产、采购的特殊因素，特准退税。

三是外贸企业直接购进国家规定的免税货物(包括免税农产品)出口的，免税但不退税。

(二)出口免税但不予退税的货物

1.　来料加工复出口的货物　即原材料进口免税，加工自制的货物出口不退税。

2.　药品和书　避孕药品和用具、古旧图书，内销免税，出口也免税。

3.　出口卷烟　有出口卷烟权的企业出口国家出口卷烟计划内的卷烟，在生产环节免征增值税、消费税，出口环节不办理退税。其他非计划内出口的卷烟，照章征收增值税和消费税，出口一律不退税。

4.　军需货物　军需品以及军队系统企业出口军需工厂生产或军需部门调拨的货物免税。

5.　国家规定的其他免税货物　如农业生产者销售的自产农业产品、饲料和农膜等。

(三)出口不免税也不退税的货物(经批准进料加工复出口贸易除外) 这些货物包括：原油；援外出口货物；国家禁止出口的货物，包括天然牛黄、麝香、铜及铜基合金、白金等。

三、出口退免税的税种和退税率

我国出口货物退、免税的税种包括增值税和消费税两种。

(一)增值税的退税率

我国从1994年税制改革以来，对出口货物增值税退税率作了多次较大的调整。目前的退税率为17%、13%、11%、9%、8%、6%和5%等多种档次。

此外，对从小规模纳税人购进货物出口特准退税的增值税退税率为3%。

(二)消费税的退税率

出口货物中，除了国家规定不予退、免税的以外，出口消费税应税货物的退、免税率或退、免单位税额应按照税法中规定的税率或单位税额执行。

四、企业办理出口退税必须提供的凭证

1.　相关的进货纳税凭证　外贸企业应提供购进出口货物的增值税专用发票(税项抵扣联)或普通发票。申请退消费税的企业，还应提供由工厂开具并经税务机关和银行(国库)签章的《税收(出口产品专用)缴款书》。

2.　出口货物销售明细账　该账必须由主管出口退税的税务机关与销售发票认真核对后予以确认。外贸企业出口货物的增值税专用发票、消费税专用发票和销售明细账，必须于企业申请退税时提供。

3.　盖有海关验讫章的《出口货物报关单(出口退税联)》　该单据原则应由外贸企业于申请退税时附送。但对少数出口业务量大、出口口岸分散或距离较远而难以及时收回报关单的企业，经主管出口退税税务机关审核，如果财务制度健全并且从未发生过骗税行为的，可以批准延缓在3个月期限内提供。逾期不能提供的，应扣回已退免税款。

4.　出口收汇核销单　外贸企业申请出口退税必须附送已办完核销手续的出口收汇核销单。

五、出口退税的计算和核算

(一)出口商品应退增值税的计算

1.　出口商品单独设立库存商品和销售收入明细账企业应退税额的计算

出口商品单独设立库存商品和销售收入明细账的企业，应根据购进出口商品增值税专用发票所列明的进货金额和税额计算。其计算公式如下：

应退税额＝出口商品进货金额×适用退税率

如对库存商品采用加权平均法计算的企业，则计算公式如下：

应退税额＝出口商品数量×加权平均进价×适用退税率

2.　出口商品不单独设立库存商品和销售收入明细账企业应退税额的计算

企业出口兼营内销，并且出口商品不能单独设账核算的，可先对内销商品计算销项税额，并扣除其进项税额；再根据计算的结果，区别情况确定出口商品的应退税额。计算公式和区别方法如下-

(1)出口商品离岸价格(FOB)×外汇人民币中间汇率×适用税率≥未抵扣完的进项税额。  

应退税额＝未抵扣完的进项税额

(2)出口商品离岸价格(FOB) ×外汇人民币中间汇率×适用税率＜未抵扣完的进项税额。

应退税额＝出口商品离岸价格(FOB) ×外汇人民币中间汇率×适用税率

结转下期抵扣的进项税额＝当期未抵扣完的进项税额－应退税额        

3.　进料加工复出口商品应退税额的计算　出口企业以进料加工方式减税进口原材料、零部件转售给其他企业加工时，税务机关对这部分销售料件的销售发票上所注明的应交税额不计征入库，而由税务机关在出口企业办理出口退税时，在退税额中予以抵扣。其出口退税额的计算公式如下：

出口退税额＝出口商品应退税额－销售进口料件应交税额

销售进口料件应交税额＝销售进口料件金额×税率－海关已对进口料件实征增值税额

(二)出亡商品应退消费税的计算

1.　采用从价定率办法计算消费税的应税消费品应退税额的计算　采用从价定率办法计算消费税的应税消费品，应以外贸企业从工厂购进货物时征收消费税的价格为依据。其计算公式如下：

应退消费税额＝出口商品的工厂销售额×消费税税率

2.　采用从量定额办法计算消费税的应税消费品应退税额的计算　采用从量定额办法计算消费税的应税消费品，应以货物购进和报关出口的数量为依据。其计算公式如下：

应退消费税额＝出口数量×消费税单位税额

(三)出口退税的核算

外贸企业在商品报关离境，并在会计上作商品销售核算后，可以按规定向税务机关提出退税申请。

增值税是价外税，在申报退税后，根据应退的增值税额，借记“应收出口退税”账户；根据国家不予退税的金额，借记“自营出口销售成本”账户；根据出口商品购进时支付的增值税额，贷记“应交税费”账户。消费税是价内税，在销售时，已列入出口商品销售成本，在申报退税时，则借记“应收出口退税”账户，贷记“自营出口销售成本”账户，予以从出口商品销售成本中冲回。

等收回税务机关退回税款时，再借记“银行存款”账户，贷记“应收出口退税”账户。

【例】新华食品进出口公司出口白酒一批。白酒购进时的进价为1 200 000 元，增值税税率为17%，已付增值税额204 000元。

(1) 白酒的增值税退税率为13%，计算其应退增值税额如下：

白酒应退增值税额＝1 200 000×3% = 156 000(元) 根据计算结果，作分录如下：

借：应收出口退税　　　　　　　　　　　156 000.00

借：自营出口销售成本　　　　　　　　　　48 000.00

　贷：应交税费——应交增值税——出口退税　204 000.00

(2) 白酒的消费税退税率为20%，计算其应退消费税额如下：

白酒应退消费税额＝1 200 000×20%＝240 000(元)

根据计算结果，作分录如下：

借：应收出口退税　　　　　240 000.00

　贷：自营出口销售成本　　　240 000.00

(3) 收到出口退税款396 000元时，作分录如下：

借：银行存款　　　　396 000.00

　贷：应收出口退税　　396 000.00

“应收出口退税”是资产类账户，用以核算企业应收出口退税的数额。企业申报出口退税时，记入该账户的借方；企业收到出口退税款时，记入该账户的贷方，期末余额在借方，表示尚未收回出口退税的数额。